編者按：實(shí)踐中，由于個(gè)體戶等主體財(cái)務(wù)核算不健全，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其查賬征收難度較大，一般直接采用核定征收的方式，從而提高征管效率。由于核定征收方式可以降低稅負(fù)，部分個(gè)體戶納稅人濫用核定征收政策偷逃稅款。2022年以來，多地發(fā)文明確核定征收的門檻，并終止多戶個(gè)體戶等主體的核定征收資格，今年還有地區(qū)明確全面取消核定征收，改為查賬征收。在此背景下，個(gè)體戶等主體改為查賬征收會(huì)面臨哪些涉稅問題，本文將作簡(jiǎn)要分析。

一、核定征收：政策工具被濫用成為偷逃稅手段

核定征收，分為事前核定與事后核定。所謂事前核定，指的是符合條件的納稅人按照定額、定率等方式申報(bào)繳納稅款。這種方式旨在通過簡(jiǎn)化行政流程降低稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的成本，提升稅收效率。尤其是對(duì)于個(gè)體戶等財(cái)務(wù)核算不健全的納稅人，進(jìn)行賬目核算及成本計(jì)算的難度較大，因而稅務(wù)機(jī)關(guān)允許這類納稅人采用核定征收的方式，從而減少納稅申報(bào)的工作量和時(shí)間成本。而事后核定則指的是，納稅人在采取查賬征收方式后，被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處發(fā)現(xiàn)其存在下列條款中第（二）項(xiàng)至第（六）項(xiàng)情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其應(yīng)納稅額采取核定征收，從而最大限度地保證稅款征收。

實(shí)踐中，部分個(gè)體戶納稅人濫用核定征收政策偷逃稅款。如某采取定額征收的俱樂部在2021年3月到2021年6月期間取得應(yīng)稅收入5,541,214.87元，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)收入175,346.75元，存在使用財(cái)務(wù)人員及其親屬的個(gè)人儲(chǔ)蓄存款賬戶收取營(yíng)業(yè)款項(xiàng)、隱匿應(yīng)稅收入，實(shí)際營(yíng)業(yè)額超過核定定額未如實(shí)申報(bào)，造成少繳增值稅54,863.51元、城市維護(hù)建設(shè)稅1,920.22元、個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得個(gè)人所得稅254,553.52元，被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷稅并處以上述不繳、少繳稅款五倍的罰款，共計(jì)1,556,686.25元。又如近年曝光的多名帶貨主播、網(wǎng)紅明星等納稅人偷稅案件中，納稅人在應(yīng)當(dāng)適用查賬征收的情況下，利用招商引資政策適用核定征收下較低的稅率，從而達(dá)到降低實(shí)際稅負(fù)的目的。

二、監(jiān)管動(dòng)態(tài)：全國范圍內(nèi)推進(jìn)個(gè)體戶事前核定規(guī)范化

在政策方面，2022年12月30日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于權(quán)益性投資經(jīng)營(yíng)所得個(gè)人所得稅征收管理的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第41號(hào))，明確持有股權(quán)、股票、合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)份額等權(quán)益性投資的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，一律適用查賬征收方式計(jì)征個(gè)人所得稅。2022年起，為加強(qiáng)個(gè)體工商戶管理，規(guī)范稅收?qǐng)?zhí)法行為，堵塞稅收征管漏洞，多地發(fā)文明確對(duì)月銷售額超過一定數(shù)額的個(gè)體戶，取消核定征收，一律實(shí)施查賬征收。

在執(zhí)行層面，截至目前，已有多地發(fā)布公告終止數(shù)萬家個(gè)體戶的定期定額核定資格，并轉(zhuǎn)為查賬征收，如長(zhǎng)春市、青島市。其中，達(dá)州市還明確對(duì)年開票收入超過400萬元的個(gè)體戶采取查賬征收并建立“個(gè)轉(zhuǎn)企重點(diǎn)培育庫”，定期開展數(shù)據(jù)交換，精準(zhǔn)開展個(gè)轉(zhuǎn)企工作。

另外，實(shí)踐中還有部分個(gè)體戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)通過入駐園區(qū)從而適用核定應(yīng)稅所得率的方式降低稅負(fù)。這種方式由于破壞市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)而不利于統(tǒng)一大市場(chǎng)建設(shè)，被《公平競(jìng)爭(zhēng)審查條例》及《公平競(jìng)爭(zhēng)審查條例實(shí)施辦法》明確禁止，即在沒有法律、行政法規(guī)依據(jù)或者未經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的情形下，相關(guān)的政策措施不得通過對(duì)特定產(chǎn)業(yè)園區(qū)實(shí)行核定征收等方式，變相支持特定經(jīng)營(yíng)者少繳或者不繳稅款。

三、核定征收轉(zhuǎn)查賬征收，個(gè)體戶應(yīng)當(dāng)關(guān)注的三類涉稅風(fēng)險(xiǎn)

（一）應(yīng)確認(rèn)而未確認(rèn)或未在規(guī)定時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入被定性偷稅

實(shí)踐中，由于核定征收申報(bào)流程簡(jiǎn)單，部分個(gè)體戶通過這種方式不申報(bào)或者少申報(bào)收入，達(dá)到不繳、少繳稅款的目的。但在轉(zhuǎn)為查賬征收后，根據(jù)《個(gè)體工商戶個(gè)人所得稅計(jì)稅辦法》（國家稅務(wù)總局令第35號(hào)），個(gè)體工商戶應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。若納稅人未能及時(shí)申報(bào)收入或者申報(bào)的收入與實(shí)際不符，則容易被稅務(wù)機(jī)關(guān)的大數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)并發(fā)送預(yù)警，從而面臨補(bǔ)繳稅款、滯納金甚至被定性偷稅的風(fēng)險(xiǎn)，如某餐廳2017年采取查賬征收，但通過個(gè)人卡收取營(yíng)業(yè)款的方式隱瞞收入，導(dǎo)致少繳增值稅875,227.80元、個(gè)人所得稅738,172.50元、城市維護(hù)建設(shè)稅61,265.94元，合計(jì)1,674,666.24元，被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷稅并處以罰款。而且，若查賬征收的個(gè)體戶等納稅人未按照規(guī)定時(shí)間確認(rèn)收入，也存在被定性偷稅的風(fēng)險(xiǎn)，如某選煤廠（個(gè)人獨(dú)資企業(yè)）將有一筆納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為2023年12月的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入計(jì)入2024年1月進(jìn)行申報(bào)，導(dǎo)致2023年少計(jì)收入227.78萬元，被定性為偷稅并處以罰款。

（二）無法取得發(fā)票或取得不合規(guī)發(fā)票面臨納稅調(diào)整

在稅收監(jiān)管手段升級(jí)背景下，若納稅人所填報(bào)的成本費(fèi)用與金稅系統(tǒng)根據(jù)取得發(fā)票、銀行流水等記錄測(cè)算的成本費(fèi)用差異過大，系統(tǒng)將會(huì)發(fā)出預(yù)警。特別是對(duì)于長(zhǎng)期存在源頭發(fā)票缺失問題的再生資源行業(yè)、煤炭行業(yè)等行業(yè)，前端個(gè)體戶轉(zhuǎn)為查賬征收后同樣會(huì)面臨采購貨物無法取得發(fā)票的問題，由此導(dǎo)致所申報(bào)的成本費(fèi)用可能與系統(tǒng)所測(cè)算的有所出入，進(jìn)而引發(fā)預(yù)警。若稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)存在涉稅問題的，會(huì)通過提示提醒、督促整改和約談警示等方式，提醒督促納稅人整改，對(duì)于拒不整改或整改不徹底的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)將依法依規(guī)進(jìn)行立案檢查。從實(shí)踐中的案例來看，若納稅人無法取得發(fā)票或取得不合規(guī)發(fā)票進(jìn)行入賬，可能面臨納稅調(diào)整，正如近期四川稅務(wù)部門公布的一起案例——根據(jù)稅收大數(shù)據(jù)分析線索，發(fā)現(xiàn)從事水泥制品經(jīng)營(yíng)的某獨(dú)資企業(yè)投資者申報(bào)2022年度經(jīng)營(yíng)所得個(gè)人所得稅成本費(fèi)用率過高，存在應(yīng)納稅所得額不實(shí)疑點(diǎn)。該投資者存在未依法取得發(fā)票、“白條”入賬、以不合規(guī)發(fā)票作為稅前扣除憑證等問題，在稅務(wù)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)提示和政策輔導(dǎo)后，調(diào)減成本費(fèi)用105.67萬元，納稅人補(bǔ)繳個(gè)人所得稅36.99萬元、滯納金6.08萬元。

（三）取得虛開發(fā)票被定性虛開、偷稅

根據(jù)《個(gè)體工商戶建賬管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局令第17號(hào)）等相關(guān)規(guī)定，個(gè)體戶應(yīng)當(dāng)保管相應(yīng)成本、費(fèi)用支出的相關(guān)憑證，包括但不限于發(fā)票、銀行回單、入庫單、出庫單等。從實(shí)踐中的案例來看，監(jiān)管層面對(duì)于個(gè)體戶的憑證管理已從簡(jiǎn)單的票據(jù)收集升級(jí)為業(yè)務(wù)真實(shí)性的系統(tǒng)驗(yàn)證，個(gè)體戶等納稅人應(yīng)當(dāng)確保所發(fā)生業(yè)務(wù)以及所保留憑證的真實(shí)性，如某市稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)某市場(chǎng)營(yíng)銷策劃服務(wù)中心等121戶個(gè)體戶納稅人下達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求提供證明業(yè)務(wù)真實(shí)性的資料，包含（1）提供勞務(wù)證明資料，包括但不限于合同、提供勞務(wù)過程、勞務(wù)成果展示等；（2）成本費(fèi)用相關(guān)付款憑證、合同、發(fā)票及資金流水等；（3）公司業(yè)務(wù)真實(shí)性情況說明；（4）投資人（業(yè)主）個(gè)人所得稅經(jīng)營(yíng)所得自查報(bào)告。

特別是在能夠取得發(fā)票的情形下，個(gè)體戶等納稅人更加應(yīng)當(dāng)確保所發(fā)生業(yè)務(wù)及取得發(fā)票的真實(shí)性，否則可能被要求進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，甚至被定性為虛開發(fā)票或者偷稅而面臨補(bǔ)繳稅款、滯納金及罰款的風(fēng)險(xiǎn)，情形嚴(yán)重的還可能涉及刑事風(fēng)險(xiǎn)。如某跨省虛開發(fā)票案中，B市稅務(wù)機(jī)關(guān)向A市稅務(wù)機(jī)關(guān)提供協(xié)查線索后，A市稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)A市某個(gè)體戶（一般納稅人）進(jìn)行檢查發(fā)現(xiàn)，B市某橡膠公司在收到該個(gè)體戶轉(zhuǎn)賬匯款后，通過三個(gè)賬戶將資金回流到該個(gè)體戶投資人的私人賬戶中，最后稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定該個(gè)體戶在沒有與橡膠公司發(fā)生真實(shí)交易的情況下于2015年11月和2015年12月取得其開具的6份虛開的增值稅專用發(fā)票，要求該個(gè)體戶將相關(guān)所屬期的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出并加收滯納金。

四、小結(jié)

在核定征收全面收緊及征管手段不斷升級(jí)的背景下，個(gè)體戶等非企業(yè)納稅人在轉(zhuǎn)為查賬征收后，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定建立賬簿，在確保業(yè)務(wù)真實(shí)性的前提下，在規(guī)定時(shí)間內(nèi)按照真實(shí)發(fā)生的數(shù)額確認(rèn)收入，并且及時(shí)保留所發(fā)生的成本、費(fèi)用支出對(duì)應(yīng)的發(fā)票、銀行回單等憑證，避免納稅調(diào)整或被定性為虛開、偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。如涉及稅務(wù)案件，應(yīng)在涉案后與稅務(wù)機(jī)關(guān)積極溝通，維護(hù)自身合法權(quán)益。