本文作者：上海蘭迪（深圳）律師事務(wù)所海關(guān)財稅團隊費云律師

近期，經(jīng)國務(wù)院同意，商務(wù)部等10部門發(fā)布《關(guān)于提升加工貿(mào)易發(fā)展水平的意見》，再次提出要鼓勵開展高附加值產(chǎn)品加工貿(mào)易、促進綜合保稅區(qū)和自貿(mào)試驗區(qū)發(fā)展等。一直以來，加工貿(mào)易是我國開放型經(jīng)濟和對外貿(mào)易的重要組成部分。由于加工貿(mào)易進口料件暫緩繳納進口關(guān)稅免受貿(mào)易管制，因此有關(guān)加工貿(mào)易的違規(guī)和監(jiān)管問題也層出不窮。本文結(jié)合一例加工貿(mào)易案例對加工貿(mào)易的海關(guān)監(jiān)管做簡要分析。

一、案例引入：

2022年4月28日至7月27日，某地海關(guān)對某企業(yè)開展核査，認定當(dāng)事人在執(zhí)行手冊的過程中，存在擅自串用保稅料件、未如實申報保稅料件單耗、擅自外發(fā)加工、深加工結(jié)轉(zhuǎn)超期等情事。

（一）擅自串用保稅料件

當(dāng)事人在生產(chǎn)使用手冊項下保稅料件的過程中，擅自串用國內(nèi)料件：在生產(chǎn)使用手冊項下第16、17、18號（“平板”，規(guī)格1240*1080*0.6mm，料號B10.130.003）的過程中，串用國內(nèi)同規(guī)格料件（料號K10.130.005）共51635片，貨物價值1933326.72元；在生產(chǎn)使用手冊項下44、47號（“平板”，規(guī)格1250*1070*0.6mm，料號B10.150.002）的過程中，串用國內(nèi)同規(guī)格料件（料號K10.150.011）共14311片，貨物價值496734.81元。

（二）未如實向海關(guān)申報保稅料件單耗

當(dāng)事人手冊項下第2號（“平板”，規(guī)格1454*1075*0.7mm，料號B10.150.001），向海關(guān)備案的單耗為1/20片，實際核算單耗為1/21片。該料件的制成品為1323479片，經(jīng)測算，未如實向海關(guān)申報料件為3151.14片，貨物價值12762.12元。

（三）擅自外發(fā)加工

當(dāng)事人在執(zhí)行手冊過程中，由于自身生產(chǎn)加工能力有限，無法按時完成訂單，就將加工貿(mào)易手冊項下部分平板外發(fā)至A工廠進行加工并向其支付加工費用，之后回收制成品52280件到本企業(yè)繼續(xù)加工后出口。

（四）深加工結(jié)轉(zhuǎn)未按規(guī)定時間申報

2021年9月6日至2021年9月26日期間，當(dāng)事人分6批結(jié)轉(zhuǎn)（入庫單編號IT20210900017-25/31/35/36/40/41/46/47）共77950片，并于2021年10月26日，向兩江海關(guān)申請1票申報深加工結(jié)轉(zhuǎn)報關(guān)單（申報的4項商品均為“亞克力板”，共77950片），其申報時間超過規(guī)定時間（2021年10月15日），貨物價值2511731.23元。

二、海關(guān)監(jiān)管要求

上述案例是一起典型的加工貿(mào)易違規(guī)案件，基本涵蓋了加工貿(mào)易管理中常見的違規(guī)問題。以下逐一評說：

（一）保稅料件的串換

加工貿(mào)易貨物應(yīng)當(dāng)專料專用，加工貿(mào)易企業(yè)可以在保稅料件和非保稅料件之間進行串換，但是需要遵守海關(guān)對加工貿(mào)易監(jiān)管的規(guī)定。具體如下：

根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)加工貿(mào)易貨物監(jiān)管辦法》第二十五條，經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)，經(jīng)營企業(yè)可以在保稅料件之間、保稅料件與非保稅料件之間進行串換，但是被串換的料件應(yīng)當(dāng)屬于同一企業(yè)，并且應(yīng)當(dāng)遵循同品種、同規(guī)格、同數(shù)量、不牟利的原則。來料加工保稅進口料件不得串換。

根據(jù)海關(guān)總署公告2018年第104號 （關(guān)于加工貿(mào)易監(jiān)管有關(guān)事宜），對于企業(yè)申請內(nèi)部料件串換的，應(yīng)遵循以下原則：（一）保稅料件之間以及保稅料件和進口非保稅料件之間的串換，必須符合同品種、同規(guī)格、同數(shù)量的條件。（二）保稅料件和國產(chǎn)料件（不含深加工結(jié)轉(zhuǎn)料件）之間的串換必須符合同品種、同規(guī)格、同數(shù)量、關(guān)稅稅率為零，且商品不涉及進出口許可證件管理的條件。（三）經(jīng)營企業(yè)因保稅料件與非保稅料件之間發(fā)生串換，串換下來同等數(shù)量的保稅料件，經(jīng)主管海關(guān)批準(zhǔn)后，由企業(yè)自行處置。

綜合上述規(guī)定，海關(guān)核準(zhǔn)企業(yè)進行保稅料件和非保稅料件的串換，需要遵守“三同一不”的原則，這里“三同”要求同品種、同規(guī)格、同數(shù)量，但是沒有要求同品牌；“一不”要求不牟利，也就是說要求“被串換的料件應(yīng)當(dāng)屬于同一企業(yè)”，強調(diào)這一點是需要與另一種情況區(qū)分看待，即加工貿(mào)易企業(yè)將保稅料件轉(zhuǎn)賣給其他企業(yè)后從其他企業(yè)再行購入國內(nèi)料件進行手冊加工核銷的情形，該種情況下就不能認為屬于單純的串料行為，而是存在擅自銷售保稅料件的違規(guī)行為，嚴(yán)重時可能作為走私案件處理。“被串換的料件應(yīng)當(dāng)屬于同一企業(yè)”也要求是企業(yè)購入的保稅料件和非保稅料件之間串換，企業(yè)將保稅料件與其他企業(yè)的國產(chǎn)料件之間互相調(diào)換則不屬于海關(guān)核準(zhǔn)串換的范圍。

加工貿(mào)易監(jiān)管來料加工保稅進口料件不得串換，但也有一種特殊情況，即企業(yè)集團加工貿(mào)易監(jiān)管下，根據(jù)《海關(guān)總署關(guān)于全面推廣企業(yè)集團加工貿(mào)易監(jiān)管模式的公告》，保稅料件符合料件串換監(jiān)管要求的，集團內(nèi)企業(yè)可根據(jù)生產(chǎn)實際自行串換、處置，并留存相關(guān)記錄。經(jīng)所有權(quán)人授權(quán)同意，集團內(nèi)企業(yè)可對來料加工保稅料件進行串換。

針對違規(guī)串料的行為，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實施條例》第十八條，未經(jīng)海關(guān)許可，擅自將海關(guān)監(jiān)管貨物開拆、提取、交付、發(fā)運、調(diào)換、改裝、抵押、質(zhì)押、留置、轉(zhuǎn)讓、更換標(biāo)記、移作他用或者進行其他處置的，處貨物價值5%以上30%以下罰款，有違法所得的，沒收違法所得。

（二）保稅料件單耗申報

加工貿(mào)易的單耗應(yīng)當(dāng)如實申報、據(jù)實核銷。單耗=凈耗/（1-工藝損耗率）

單耗申報分為有單耗標(biāo)準(zhǔn)的和沒有單耗標(biāo)準(zhǔn)的。

單耗標(biāo)準(zhǔn)是指供通用或者重復(fù)使用的加工貿(mào)易單位成品耗料量的準(zhǔn)則。單耗標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定最高上限值，其中出口應(yīng)稅成品單耗標(biāo)準(zhǔn)增設(shè)最低下限值。單耗標(biāo)準(zhǔn)以海關(guān)公告形式發(fā)布，適用于海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域、保稅監(jiān)管場所外的加工貿(mào)易企業(yè)。海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域、保稅監(jiān)管場所外的加工貿(mào)易企業(yè)應(yīng)當(dāng)在單耗標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)向海關(guān)進行單耗備案或者單耗申報。海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域、保稅監(jiān)管場所外的加工貿(mào)易企業(yè)申報的單耗在單耗標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的，海關(guān)按照申報的單耗對保稅料件進行核銷；申報的單耗超出單耗標(biāo)準(zhǔn)的，海關(guān)按照單耗標(biāo)準(zhǔn)的最高上限值或者最低下限值對保稅料件進行核銷。

尚未公布單耗標(biāo)準(zhǔn)的，加工貿(mào)易企業(yè)應(yīng)當(dāng)如實向海關(guān)申報單耗，海關(guān)按照加工貿(mào)易企業(yè)的實際單耗對保稅料件進行核銷。

加工貿(mào)易企業(yè)申報單耗應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：（1）加工貿(mào)易項下料件和成品的商品名稱、商品編號、計量單位、規(guī)格型號和品質(zhì)；（2）加工貿(mào)易項下成品的單耗；（3）加工貿(mào)易同一料件有保稅和非保稅料件的，應(yīng)當(dāng)申報非保稅料件的比例、商品名稱、計量單位、規(guī)格型號和品質(zhì)。

海關(guān)負責(zé)審查核實加工貿(mào)易企業(yè)申報的單耗是否符合有關(guān)規(guī)定、是否與加工實際相符。至于海關(guān)如何核查單耗，讀者可參見筆者在《一文了解海關(guān)保稅核查》文中的論述。海關(guān)對企業(yè)申報單耗的真實性、準(zhǔn)確性有疑問的，可以啟動單耗質(zhì)疑程序，制發(fā)單耗質(zhì)疑通知書，要求企業(yè)提供書面資料說明申報單耗的真實性。同時，海關(guān)也可以單獨或者綜合使用技術(shù)分析、實際測定、成本核算等方法對加工貿(mào)易企業(yè)申報的單耗進行核定。

海關(guān)經(jīng)過核定發(fā)現(xiàn)單耗申報不實的，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實施條例》第十八條第一款第（五）項，未如實向海關(guān)申報加工貿(mào)易制成品單位耗料量的，處貨物價值5%以上30%以下罰款，有違法所得的，沒收違法所得。

（三）外發(fā)加工

經(jīng)過海關(guān)批準(zhǔn)，加工貿(mào)易經(jīng)營企業(yè)可以外發(fā)加工。根據(jù)《海關(guān)總署公告2018年第104號》（關(guān)于加工貿(mào)易監(jiān)管有關(guān)事宜），企業(yè)應(yīng)當(dāng)在貨物首次外發(fā)之日起3個工作日內(nèi)向海關(guān)備案外發(fā)加工基本情況；企業(yè)應(yīng)當(dāng)在貨物外發(fā)之日起10日內(nèi)向海關(guān)申報實際收發(fā)貨情況，同一手（賬）冊、同一承攬者的收、發(fā)貨情況可合并辦理。企業(yè)開展全工序外發(fā)加工業(yè)務(wù)，應(yīng)在《外發(fā)加工申報表》中選擇“全工序外發(fā)加工”標(biāo)志，并按規(guī)定提供相當(dāng)于外發(fā)加工貨物應(yīng)繳稅款金額的保證金或者銀行、非銀行金融機構(gòu)保函。 全工序外發(fā)加工業(yè)務(wù)完成后，企業(yè)應(yīng)及時辦理擔(dān)保退還手續(xù)。外發(fā)加工有效期不得超過加工貿(mào)易手冊或賬冊的有效期。外發(fā)加工的成品、剩余料件以及生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的邊角料、殘次品、副產(chǎn)品等加工貿(mào)易貨物，經(jīng)營企業(yè)向所在地主管海關(guān)辦理相關(guān)手續(xù)后，可以不運回本企業(yè)。

企業(yè)未按規(guī)定向海關(guān)辦理外發(fā)加工手續(xù)，或者實際外發(fā)情況與申報情況不一致的，構(gòu)成違規(guī)行為，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實施條例》，屬于未經(jīng)海關(guān)許可，擅自將海關(guān)監(jiān)管貨物移作他用或者進行其他處置的行為，處貨物價值5%以上30%以下罰款，有違法所得的，沒收違法所得。

（四）深加工結(jié)轉(zhuǎn)

深加工結(jié)轉(zhuǎn)是指加工貿(mào)易企業(yè)將保稅進口料件加工的產(chǎn)品轉(zhuǎn)至另一加工貿(mào)易企業(yè)進一步加工后復(fù)出口的經(jīng)營活動。加工貿(mào)易企業(yè)開展深加工結(jié)轉(zhuǎn)的，轉(zhuǎn)入企業(yè)、轉(zhuǎn)出企業(yè)應(yīng)當(dāng)向各自的主管海關(guān)申報，辦理實際收發(fā)貨以及報關(guān)手續(xù)。

加工貿(mào)易企業(yè)于每月月初與深加工結(jié)轉(zhuǎn)客戶完成上月深加工結(jié)轉(zhuǎn)貨物的對賬。企業(yè)于每月15日前對上月深加工結(jié)轉(zhuǎn)情況進行保稅核注清單集中申報。對于需跨賬冊核銷周期（年度申報周期）的，企業(yè)可以選擇在當(dāng)期或者下一個核銷周期（年度申報周期）完成集中申報手續(xù)。企業(yè)于每月15日前在完成保稅核注清單集中申報的基礎(chǔ)上，自行或者委托報關(guān)公司完成報關(guān)單的集中申報。

針對深加工結(jié)轉(zhuǎn)沒有按照規(guī)定時間申報的行為，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實施條例》第十八條第一款第（四）項，經(jīng)營保稅貨物的運輸、儲存、加工、裝配、寄售、展示等業(yè)務(wù)，不依照規(guī)定辦理收存、交付、結(jié)轉(zhuǎn)、核銷等手續(xù)，或者中止、延長、變更、轉(zhuǎn)讓有關(guān)合同不依照規(guī)定向海關(guān)辦理手續(xù)的，處貨物價值5%以上30%以下罰款，有違法所得的，沒收違法所得。

三、合規(guī)提示：

（一）如實申報，做好單耗管理

了解單耗的計算和申報，正確識別凈耗及工藝損耗，實際單耗發(fā)生變化時，應(yīng)及時變更備案單耗，做到如實申報，據(jù)實核銷。

（二）嚴(yán)格區(qū)分保稅與非保稅，區(qū)分管理不混亂

堅持保稅料件專料專用，專料專放。保稅貨物與非保稅貨物分開管理，進口料件與國產(chǎn)料件分開管理，一旦存在對保稅料件混料、串換、外發(fā)、深結(jié)轉(zhuǎn)、移作他用或者進行其他處置等行為的，一定要向海關(guān)申請或者備案。針對保稅料件的處理需嚴(yán)格遵守規(guī)定，獲得海關(guān)批準(zhǔn)，不要擅自處理。

（三）定期盤點，企業(yè)自查

對倉庫需定期進行盤點，核實實物與EPR賬面庫存是否一致，若存在不一致情形，則應(yīng)及時查找原因并予以糾正。除海關(guān)核查外，企業(yè)也應(yīng)積極自查，一旦發(fā)現(xiàn)確實存在違規(guī)情事的，積極采取補救措施，必要時應(yīng)當(dāng)向海關(guān)主動披露。

（四）關(guān)注加工貿(mào)易政策變化，提高加工貿(mào)易知識水平和技能

隨著加工貿(mào)易的發(fā)展，新的政策層出不窮，企業(yè)作為經(jīng)營者，要時時關(guān)注政策的變化，定期開展對涉及加工貿(mào)易相關(guān)的員工培訓(xùn)。