原文標題：委托包稅進口不構(gòu)成走私行為

最高人民法院、最高人民檢察院、海關(guān)總署關(guān)于印發(fā)《辦理走私刑事案件適用法律若干問題的意見》的通知（法[2002]139號）（以下簡稱《走私刑事意見》）“五、關(guān)于走私犯罪嫌疑人、被告人主觀故意的認定問題”第二款對于走私主觀故意中的“明知”之情形進行了列舉，其中有“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”這一項，這被稱作是認定包稅走私的法律依據(jù)，《走私刑事意見》也成為認定包稅走私的法律淵源。本篇文章中，海關(guān)律師、走私犯罪刑事辯護律師孫國東對此予以解剖分析，并試圖撥開云霧見天日。

本文觀點只適用于委托包稅人委托他人進口，支付一定的費用后即放任不管，不參與通關(guān)環(huán)節(jié)，不制作虛假報關(guān)單證等情形。

一、如何判斷“明顯低于”？

明顯低于就不可能是一般低于，但是法律、司法文件也沒規(guī)定標準，比如規(guī)定你低的幅度超過50%就是明顯低于，高于就不算。幅度也分是價格的幅度、稅率的幅度。價格的幅度，如電子產(chǎn)品進口，成交價格是每件10元，委托人以3元的價格對應(yīng)的通關(guān)費用委托他人代理進口，這個看上去是明顯低于；但如實以6元或7元對應(yīng)的費用委托呢？稅率的幅度，同時是電子產(chǎn)品，關(guān)稅稅率是0%，增值稅率13%，委托人并不明確告知代理人成交價格，但是以其成交價格的3%的費用委托他人代理進口，這個看上去是明顯低于；如果是按7%或8%的費用委托呢？

海關(guān)律師、走私犯罪刑事辯護律師孫國東個人認為，作為一個正式的司法文件，竟然使用如此模糊不清的用語，是不應(yīng)該的。

二、“明顯低于”的比較項是“貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額”

所謂正常進出口，即合法進出口，進口貨物行為人向海關(guān)如實申報商品品名、數(shù)量、規(guī)格型號、商品編號、單價總價等項目，這里正常進口稅額就是按照海關(guān)規(guī)范要求如實申報后應(yīng)當向海關(guān)繳納的進口稅額。如行為人進口貨物電子產(chǎn)品（為論述方便只提及進口，下同），完稅價格每件10美元的，無進口關(guān)稅，進口增值稅率13%，則每件繳納進口稅額為1.3美元，這個每件1.3美元就是該電子產(chǎn)品正常進口應(yīng)繳稅額。而明顯低于這個每件1.3美元的應(yīng)繳稅額就不是正常進口的應(yīng)繳稅額，比如支付給清關(guān)公司每件0.39美元（對應(yīng)的單價為3美元），由其報關(guān)進口，那么，清關(guān)公司考慮自身的利益，不僅不可能按真實成交價格申報，其申報價格還要低于3美元才有利可圖。因而，清關(guān)公司低報價格是必然的，否則它沒有任何利益。因此，0.39美元不是正常的進口應(yīng)繳稅額，在這種情況下，委托人支付給清關(guān)公司的費用就明顯低于應(yīng)繳稅額（每件1.3美元）。

如果，委托人告知清關(guān)人員完稅價格每件10美元，提交了成交的合同、發(fā)票等材料，而清關(guān)人員也正常收取清關(guān)費用，如實向海關(guān)申報，就不存在“明顯低于”的問題。

在海關(guān)律師辦案實踐中，更多而普遍的現(xiàn)象是以下兩種：一是，委托人支付貨物交易價格的一定比例的費用，如2%或3%，交由清關(guān)公司通關(guān)進口，而不管清關(guān)公司如何通關(guān)、如何申報，甚至不申報；二是，委托人在計算好并支付費用后，清關(guān)公司以更低的價格進行申報通關(guān)。其間，可能還會有中間環(huán)節(jié)，也就是委托人委托后，接受委托的人又進行轉(zhuǎn)委托，從中賺取差價。

三、委托他人代理進口業(yè)務(wù)

（一）法定形式委托他人代理進口

在《海關(guān)法》及海關(guān)監(jiān)管進出口貨物實踐中，存在兩種形式的委托事宜，本文稱之為“法定形式委托”，以下分別予以闡述：

1.進出口貨物收發(fā)貨人與報關(guān)企業(yè)。

根據(jù)《海關(guān)法》第九條，進出口貨物，除另有規(guī)定的外，可以由進出口貨物收發(fā)貨人自行辦理報關(guān)納稅手續(xù)，也可以由進出口貨物收發(fā)貨人委托報關(guān)企業(yè)辦理報關(guān)納稅手續(xù)。同時，又根據(jù)《海關(guān)法》第十條，報關(guān)企業(yè)接受進出口貨物收發(fā)貨人的委托，以委托人的名義辦理報關(guān)手續(xù)的，應(yīng)當向海關(guān)提交由委托人簽署的授權(quán)委托書，遵守本法對委托人的各項規(guī)定。

海關(guān)律師、走私犯罪刑事辯護律師孫國東解讀：據(jù)此，在進出口通關(guān)環(huán)節(jié)，向海關(guān)負責并且具有申報責任與義務(wù)、納稅責任與義務(wù)的是進出口貨物收發(fā)貨人、報關(guān)企業(yè)，只不過通常情況下，進出口貨物收發(fā)貨人是申報人，是申報主體，報關(guān)企業(yè)是報關(guān)代理人，承擔著代理報關(guān)的角色。　

在這種情況下，委托他人代理進口業(yè)務(wù)實際就是進口貨物收貨人委托報關(guān)企業(yè)代理報關(guān)進口貨物，兩者都體現(xiàn)在進口貨物報關(guān)單中，一個叫境內(nèi)收貨人，一個叫申報單位。

2.進出口貨物收發(fā)貨人與消費使用單位。

根據(jù)海關(guān)總署公告2019年第18號（關(guān)于修訂《中華人民共和國海關(guān)進出口貨物報關(guān)單填制規(guī)范》的公告），進口貨物申報中報關(guān)單上的消費使用單位為已知的進口貨物在境內(nèi)的最終消費、使用單位的名稱，包括自行進口貨物的單位和委托進出口企業(yè)進口貨物的單位。也就是說，消費使用單位也可以是進口貨物收貨人，通常稱為貨主。在自行自營進口的情況下，進口貨物收貨人與消費使用單位是同一主體。而在委托代理模式下，進口貨物收貨人是代理人，而消費使用單位（貨主）是委托人，這里產(chǎn)生代理進口關(guān)系，即消費使用單位委托進口貨物收貨人代理進口貨物。

（二）其他形式委托他人代理進口。

除了以上所述“法定形式委托”的代理關(guān)系，在進口貿(mào)易中，還有幾種事實或疑似存在的代理關(guān)系，本文稱之為“其他形式委托”，海關(guān)律師、走私犯罪刑事辯護律師孫國東對此分別予以闡述：

一是委托他人代理進口，支付通關(guān)費用，但是并不以進口貨物收貨人的名義進行委托，而事實上是貨主身份（消費使用單位），作為委托人的身份與名義也不體現(xiàn)在報關(guān)單證中，也不參與通關(guān)過程。

二是看似委托他人代理進口，但是并不支付費用，約定購買貨物由供應(yīng)商直接送貨到門（境內(nèi)）。也同上述一相同，委托人不以進口貨物收貨人的名義進行委托，而事實上是貨主身份（消費使用單位），作為委托人的身份與名義也不體現(xiàn)在報關(guān)單證中，也不參與通關(guān)過程。

（三）“法定形式委托”與“其他形式委托”他人代理進口的異同

“法定形式委托”與“其他形式委托”看上去都是代理，尤其是“其他形式委托”雖然不具法定形式，但是實質(zhì)上它有代理關(guān)系存在，且其結(jié)果同樣可能造成國家稅收損失，但是有其大不同：

1.在海關(guān)法律體系中的“法定形式委托”，其委托人的委托行為受海關(guān)法規(guī)制，而“其他形式委托”的情形沒有反映《海關(guān)法》及海關(guān)法律政策規(guī)范的實際，不在《海關(guān)法》及海關(guān)法律政策體系所規(guī)制的范圍內(nèi)，其委托人的委托行為不存在遵守“本法及有關(guān)法律、行政法規(guī)”問題，即其沒有遵守“本法及有關(guān)法律、行政法規(guī)”的義務(wù)，也就沒有“違反本法及有關(guān)法律、行政法規(guī)”（均摘選自《海關(guān)法》第八十二條）。

2.在執(zhí)法與司法實踐中，“法定形式委托”，如果發(fā)生委托人“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”，主觀故意“明知”成立，且滿足走私行為、走私犯罪的構(gòu)成條件的，對委托人進行行政處罰或刑事處罰；而“其他形式委托”，委托人在支付一定的費用后即放任不管，不參與通關(guān)環(huán)節(jié)，不制作虛假報關(guān)單證等，由于不存在“違反本法及有關(guān)法律、行政法規(guī)”問題，如果發(fā)生構(gòu)成要件的走私行為乃至走私犯罪的，由負有申報義務(wù)、納稅責任，參與通關(guān)環(huán)節(jié)制作虛假報關(guān)單證逃避海關(guān)監(jiān)管行為的實施者來承擔，于《海關(guān)法》、《刑法》無任何障礙，沒有必要、也無法律依據(jù)把沒有遵守“本法及有關(guān)法律、行政法規(guī)”義務(wù)的委托人納入懲罰對象，這體現(xiàn)了罪責刑相統(tǒng)一的原則。

四、《走私刑事意見》之“明知”

《走私刑事意見》將委托人“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”之委托行為推定為“明知”。但是，海關(guān)律師、走私犯罪刑事辯護律師孫國東提醒，務(wù)必弄清楚：

（一）這里的委托人只能限于“法定形式委托”中的委托人。因為只有在“法定形式委托”，他才能稱得上、有資格、有義務(wù)遵守“本法及有關(guān)法律、行政法規(guī)”。不適用于“其他形式委托”之委托人。

（二）走私主觀故意中的“明知”只是責任要素，并非走私行為、走私犯罪構(gòu)成條件。在“法定形式委托”情形下，判斷是否具有走私犯罪的故意，即是否要承擔刑事責任時，要以“明知”為前提，非明知的，不用承擔刑事責任。如果委托人“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”推定為明知的，同時符合構(gòu)成要件的，則要承擔刑事責任。如果不符合走私犯罪構(gòu)成要件的，即便有“明知”，也不構(gòu)成走私犯罪。

即便按照傳統(tǒng)犯罪構(gòu)成四要件說，主觀故意是主觀要件，那也是其中一個條件而已，那么，《走私刑事意見》在此也只是解決了這個主觀故意問題。

（三）委托行為之“明知”與實施逃避海關(guān)監(jiān)管行為之“明知”要區(qū)分開來。《走私刑事意見》關(guān)于委托行為之“明知”源于“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”，即委托人實施了“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”之委托行為，但是該委托行為本身不是逃避海關(guān)監(jiān)管的行為，不屬于任一走私行為構(gòu)成條件（三個構(gòu)成條件）；實施逃避海關(guān)監(jiān)管行為之“明知”，該“明知”源于行為人實施了逃避海關(guān)監(jiān)管行為，而逃避海關(guān)監(jiān)管行為是走私行為的構(gòu)成條件之一。

（四）符合走私犯罪條件，且明知的，則要承擔刑事責任。《走私刑事意見》在此要解決的是責任問題，而非走私犯罪構(gòu)成問題，正如《走私刑事意見》將“逃避海關(guān)監(jiān)管，運輸、攜帶、郵寄國家禁止進出境的貨物、物品的”也列為明知一樣，如果實施“逃避海關(guān)監(jiān)管”則推定為明知，但是僅僅有“逃避海關(guān)監(jiān)管”遠遠不夠走私犯罪構(gòu)成。

（五）將“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”認定為明知有其合理性成份，但是將“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”不僅作為“明知”，而且當成了委托包稅情況下的走私行為構(gòu)成條件的完整表述則是大錯特錯，遠離了《海關(guān)法》、《刑法》走私行為構(gòu)成與走私犯罪構(gòu)成的規(guī)定。

五、司法認定委托包稅為走私犯罪是“思想”走私的典范

海關(guān)律師、走私犯罪刑事辯護律師孫國東認為，《海關(guān)法》也好，《刑法》也好，本無包稅或包稅走私一詞或相關(guān)的表述，應(yīng)當說包稅之所以能夠成為走私，不僅僅是委托人“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”，且符合走私行為的構(gòu)成條件；而單純將“以明顯低于貨物正常進（出）口的應(yīng)繳稅額委托他人代理進（出）口業(yè)務(wù)的”當成了走私行為構(gòu)成條件，以“明知”覆蓋之是對走私行為構(gòu)成、走私犯罪構(gòu)成的之重大誤解、嚴重曲解。在司法實踐中出現(xiàn)眾多“心知肚明”、“心照不宣”走私，實在是將“思想”走私變成了行動走私，將“思想”認定為犯罪。“思想”走私猶如“思想”罪荒謬絕倫，是對法治的挑釁。

究其原因，是對于《走私刑事意見》的理解及其在司法實踐中的運用出現(xiàn)了任意性、臆想性。在“其他形式委托”被認定為走私犯罪的場合，“思想”走私犯罪大行其道。委托人想走私，但是未實施走私行為構(gòu)成要件之行為，仍被認定為走私行為。于是行業(yè)性“走私”便產(chǎn)生了，動輒一案則幾家、幾十家企業(yè)涉案其中，這些企業(yè)不僅經(jīng)營受挫遭殃，還連著成千上萬個家庭生計維限。

關(guān)于走私行為構(gòu)成條件，在《海關(guān)法》第八十二條有完整的表述，在此不作贅述。

六、結(jié)語

《走私刑事意見》只提出走私行為認定及追訴過程中具體適用法律的意見，其對走私行為的構(gòu)成不產(chǎn)生影響。因此，在運用該《走私刑事意見》關(guān)于“明知”的規(guī)定時，也應(yīng)當將此局限于主觀故意認定上，而不能超出此范圍。