作者：王如僧律師，稅務(wù)訴訟律師，廣東廣強(qiáng)律師事務(wù)所

這是筆者正在承辦一起虛開增值稅專用發(fā)票案件。

張三掛靠在a公司名義，銷售產(chǎn)品給b公司，a公司開具貨款是100萬元，銷項(xiàng)稅額是13萬元的增值稅專用發(fā)票1給b公司，并收了b公司113萬元。

a公司從中收取的費(fèi)用為銷售額的3%，113*3%=3.39萬元。由于a是開票方，根據(jù)增值稅法的規(guī)定，其在月末需要向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)銷項(xiàng)，并繳納增值稅專用發(fā)票項(xiàng)下的13萬元稅款給稅務(wù)機(jī)關(guān)，a公司只收取了3.39萬元，卻要支付13萬元稅款給稅務(wù)機(jī)關(guān)，明顯得不償失，a公司是不可能同意了，這時(shí)候，應(yīng)該怎么辦呢？

a公司的通常做法是要求張三提供同等金額的進(jìn)項(xiàng)給他，他在申報(bào)銷項(xiàng)發(fā)票的時(shí)候，同時(shí)也申報(bào)進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，由于兩張發(fā)票金額相等，銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額等于0，這樣的話，a公司就不需要額外支付13萬元稅款給稅務(wù)機(jī)關(guān)了。

那張三的做法是怎么回事呢？

張三的常規(guī)做法就是找c公司，將a公司的相關(guān)信息提供給c公司，以5個(gè)點(diǎn)的代價(jià)從第三方處購(gòu)買增值稅專用發(fā)票2給a公司，這樣的話，a公司、張三均賺到了各自的錢，皆大歡喜。

這種情況下，國(guó)家的增值稅款的流動(dòng)是怎么回事呢，有沒有流失呢？

b公司收到100萬元的貨物，支付了13萬元的稅款a公司，其申報(bào)進(jìn)項(xiàng)1，抵扣13萬元進(jìn)項(xiàng)稅款的行為，不會(huì)導(dǎo)致增值稅款流失。

a公司在申報(bào)銷項(xiàng)1時(shí)，本應(yīng)繳納這13萬元稅款的，但是a通過申報(bào)虛假進(jìn)項(xiàng)2的方式，抵銷了這13萬元的稅款。a公司申報(bào)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票2是由c公司在沒有真實(shí)交易的情況下開具的，這張發(fā)票是不能用來抵扣的，a公司是在不能抵扣的情況下，抵扣了13萬元的稅款，這導(dǎo)致a公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)本應(yīng)收到13萬元增值稅款卻沒有收到這13萬元的增值稅款，a公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)損失了13萬元。

c公司在月末也要申報(bào)銷項(xiàng)發(fā)票2，由于這張發(fā)票是在沒有真實(shí)交易的情況下，c公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有權(quán)利收取這13萬元的稅款，c公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)有沒有損失增值稅款要分類討論。

第一種情況，c公司在申報(bào)銷項(xiàng)發(fā)票2時(shí)，如實(shí)繳納了這13萬元，或者用其他的真實(shí)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票去抵扣了這13萬元，這種情況下，c公司所在的稅務(wù)機(jī)關(guān)是在沒有權(quán)利收取這13萬元的前提下，收取了13萬元，c公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)不但沒有遭遇到稅款流失，還額外多收取了13萬元。a公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)本應(yīng)收到13萬元卻沒有收到這13萬元，c公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)本不應(yīng)收到13萬元卻收到了13萬元。由此可知，這種情況下，無非是本應(yīng)由a所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)收取的稅款變成由c公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)收取了，國(guó)家增值稅款并沒有流失。

第二種情況，c公司在申報(bào)銷項(xiàng)發(fā)票2時(shí)，并沒有如實(shí)繳納這13萬元，或者沒有用其他的真實(shí)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票去抵扣這13萬元，這種情況下，國(guó)家增值稅款可能流失了，也可能沒有流失。

需要指出來的是，c公司只是收取了5個(gè)點(diǎn)，絕大部分情況下，是不可能如實(shí)繳納這13個(gè)點(diǎn)的稅款的，因?yàn)檫@么做的話，c公司要虧損7個(gè)點(diǎn)。

假設(shè)c公司是以3個(gè)點(diǎn)的代價(jià)從d公司購(gòu)買了相等金額的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票3，用這份進(jìn)項(xiàng)發(fā)票3去抵扣了銷項(xiàng)發(fā)票2項(xiàng)下的13萬元，這種情況下，c公司收了5個(gè)點(diǎn)，花了3個(gè)點(diǎn)，計(jì)算下來，還可以賺2個(gè)點(diǎn)。

d公司是在沒有真實(shí)交易的情況下，開具了增值稅專用發(fā)票3給c公司，c公司不具有用進(jìn)項(xiàng)發(fā)票3項(xiàng)下的稅款去抵扣的權(quán)利，可是c公司申報(bào)的銷項(xiàng)發(fā)票2也是在沒有真實(shí)交易的情況下開具的，c公司也沒有繳納銷項(xiàng)發(fā)票2項(xiàng)下稅款的義務(wù)，c公司是虛假申報(bào)，虛假抵扣，實(shí)際上c公司所在的稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有遭遇到稅款流失。

這時(shí)候就要看d公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)有沒有遭遇稅款流失了。相同的道理，如果d公司是如實(shí)繳納銷項(xiàng)發(fā)票3項(xiàng)下的稅款，或者是用其他的真實(shí)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票去抵扣銷項(xiàng)發(fā)票3項(xiàng)下的稅款，那d公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)是在沒有權(quán)利收取稅款的前提下，收取了13萬元的稅款，與a公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)本應(yīng)收到13萬元稅款的事實(shí)相對(duì)應(yīng)起來，國(guó)家增值稅款實(shí)際上也沒有損失。

如果d是在沒有真實(shí)交易的情況下，以支付2個(gè)點(diǎn)的開票費(fèi)（2個(gè)點(diǎn)的開票費(fèi)實(shí)在是太低了，但d公司是以3個(gè)點(diǎn)的收益開票給c公司，不可能以高于3個(gè)點(diǎn)的方式從其他主體那里購(gòu)買發(fā)票的）的方式從e公司的購(gòu)買相等金額的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票4去抵扣銷項(xiàng)發(fā)票3項(xiàng)下的稅款，那d公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)也是不虧不賺。

這時(shí)候就要看e公司所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)有沒有遭遇稅款流失了，e是以2個(gè)點(diǎn)的收益開票給d公司的，幾乎是不可能經(jīng)低于2個(gè)點(diǎn)的價(jià)格從其他主體購(gòu)買到發(fā)票，那e公司豈不是要虧11個(gè)點(diǎn)了？

e公司作為一間市場(chǎng)主體，肯定是在有利可圖的情況下，才會(huì)以2個(gè)點(diǎn)的價(jià)格開出13個(gè)點(diǎn)的發(fā)票，那e是在什么情況下才會(huì)這么做呢？

根據(jù)筆者的經(jīng)驗(yàn)，存在以下情形的，e公司可能會(huì)同意開票。

第一種情形，e公司享受了稅收優(yōu)惠，譬如在期末的時(shí)候，e公司的銷售達(dá)到一定規(guī)模的話，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)全額返還e公司所繳納的稅款，這時(shí)候e公司會(huì)把繳納的稅款拿回來，實(shí)際上這2個(gè)點(diǎn)的開票費(fèi)是純賺的。

第二種情形，e公司存在大量的留抵，進(jìn)項(xiàng)遠(yuǎn)大于銷項(xiàng)，低價(jià)變現(xiàn)。

第三種情形，e公司與d公司之間存在其他利益關(guān)系，譬如d公司是e公司的大客戶，e公司不想搞壞其與d公司的關(guān)系，自己承擔(dān)這11個(gè)點(diǎn)的損失。

第四種情形，e公司虛假開票之后，會(huì)在其他方面拿到收益，譬如e公司憑這些虛假交易，可以到銀行那里申請(qǐng)貸款（供應(yīng)鏈融資），或者憑這些虛假交易（業(yè)績(jī)達(dá)標(biāo)了）可以拿到總公司的巨額獎(jiǎng)勵(lì)，等等。

通過以上分析可知：增值稅是鏈條稅。在虛開增值稅專用發(fā)票案件中，稅款有沒有流失，不用考慮中間環(huán)節(jié)，只需要考慮鏈頭與鏈尾。如果鏈頭的銷項(xiàng)是虛假的，不會(huì)導(dǎo)致增值稅款流失。如果鏈尾的進(jìn)項(xiàng)是真實(shí)的或者用實(shí)實(shí)在在的資金去繳納鏈尾的銷項(xiàng)稅款，也不會(huì)導(dǎo)致增值稅款流失。