作者：王如僧律師，原則上只辦涉稅案件

單位：廣東廣強律師事務所

一、案情

A公司只要產品，不需要發票。

B公司只要發票，不需要產品。

于是，A、B公司約定：A公司把貨款打入B公司的賬戶，B公司與賣方簽訂購銷合同，把款打給賣方，賣方開具增值稅專用發票給B公司，A公司去賣方所在地把貨提走。

如果這里的貨物是一般產品，就是業內所稱的票貨分離。如果成品油，則稱為油票分離。

這種行為，構成虛開增值稅專用發票罪嗎？

二、賺錢模式

這種票貨分離或者說油票分離的案件，當事人之間是怎么賺到錢的呢？

假設A公司要買100萬元的貨物，增值稅是13個點，稅款為13萬元。

A公司打105萬到B公司的賬戶，B公司加上8萬元，湊夠113萬元，打到賣方賬戶，賣方開了一張貨款為100萬元，增值稅款為13萬元的增值稅專用發票給B公司，A公司到賣方所在地把貨提走。

A公司正常購買，需要113萬元，現在只付了105萬元，賺了8萬元。

B公司拿到的增值稅專用發票可以抵扣13萬元，現在只付了8萬元，賺了5萬元。

8萬＋5萬＝13萬，剛好等于增值稅專用發票上注明的增值稅額。

三、觀點差異

這類案件，沒有統一的判決，存在突出的同理不同判現象。

有人認為構成虛開增值稅專用發票罪，理由是購買貨物的主體是A公司，受票方應該是A公司，可事實上受票方卻變成了B公司，因此構成虛開增值稅專用發票罪。

有人認為不構成虛開增值稅專用發票罪，理由是合同是B公司與賣方簽訂的，貨款也是B公司轉給賣方的，B公司與賣方之間存在真實交易，B公司的抵扣行為不會造成增值稅款流失，不構成虛開增值稅專用發票罪。

通過對比，我們可以發現，A、B公司構成虛開增值稅專用發票罪與否的關鍵，在于與賣方交易的主體是誰，如果是A公司，就涉嫌虛開增值稅專用發票罪；如果是B公司，就不涉嫌虛開增值稅專用發票罪。

四、什么情況下，存在真實交易

我認為兩種觀點，都沒有考慮到賣方，結論過于絕對，應該根據賣方的主觀心態，確定與其交易的主體是誰。

第一，票貨分離、油票分離案件，需要適度考慮賣方的合法權益以及維護交易穩定。

發票的開具與受領是一一對應，進項發票不合法，與之對應的銷項發票肯定也是不合法的。

B公司構成虛開增值稅專用發票罪，那賣方就是為他人虛開。

如果賣方知道A、B公司之間的內部約定，還是開票給B公司，就是刑法意義上的虛開。

如果賣方不知道A、B公司之間的內部約定，就是行政法意義上的虛開。

行政法意義上的虛開，就要承擔行政法律責任，例如罰款、降低納稅等級、限制領購增值稅專用發票、限制開票額度等等。

從民事角度看，既然屬于虛開，那買賣合同侵犯國家的強制性規定，合同無效，合同無效就要恢復原狀，那賣方是不是要把錢退給B公司，然后要求B把貨還給自己。

同時，假設A公司使用了賣方的產品后，發現質量不好，但A公司要提起民事訴訟維權，那A起訴B公司還是賣方呢，肯定是B公司，起訴賣方就是主體不適格。

或者，假設B公司還欠賣方幾百萬的貨款，那賣方是起訴B公司還是A公司呢，肯定是B公司，起訴A公司也是主體不適格。

另外，如果認為B公司與賣方的交易不真實，對社會主義市場經濟秩序的影響是致命，一個公司賣東西給另一個公司的時候，就要監督買方的后續行為，否則，分分鐘交易無效，甚至可能招致行政處罰或者刑事處罰。可是，這種事情明顯超出了賣方的能力范圍，最后只會導致大家都不敢做買賣了，那怕做買賣，也是極度的謹慎，整個市場就失去了活力。

第二，根據交易常識，賣方確實存在不知情的可能性。

那賣方存在不知情的可能性嗎？我認為不但存在，而且概率非常大。

第一，B公司與賣方簽訂買賣合同，B公司公賬付款，賣方開具增值稅專用發票給B公司，這不是很正常的事情嗎？

第二，有人會提出疑問，貨物是由A公司自提，不是B公司自提，賣方把貨物賣給B公司，卻是A公司提貨，貨物流不一致，難道賣方沒有問題嗎？還真的可能沒有問題。

其一，A公司去提貨的時候，一般來說，都會拿著B公司的授權書，賣方才可能讓他提貨。如果沒有授權書，賣方也會事先與B公司聯系，得到B公司的確認，才會讓A公司提貨。

其二，那種賣方把賣東西給B公司，要求賣方送到B公司的倉庫，或者B公司親自來提貨的觀點，早就過時了，并且嚴重不符合交易常識。

其三，賣方沒有能力，也沒有義務監督到A公司與B公司之間的內部約定，這是稅務機關的義務。假設張三是一個守法經營、按章納稅后賣農藥商，一個年紀正常、行為舉止正常的男子來到他店里購買了一瓶敵敵畏，張三沒有發現異常，就賣給他了。事后，該男子用該瓶農藥毒死了他的仇家，大家覺得要判張三故意殺人罪嗎？一般來說，張三不可能構成共同犯罪。該男子買農藥時，跟張三說他要買農藥毒死某某人，報仇雪恨，張三聽得清清楚楚，還是執意賣給他，這種情況下，這可以追究張三的刑事責任。

第三，正確的做法，應該是賣方不知情，則賣方是與B公司交易；賣方知情，則賣方是與A公司交易。

根據民法的理論，買賣貨物是一個變動物之所有權的行為，即所有權從一個主體轉移到另一個主體。變動生效模式是簽訂買賣合同＋動產交付。

交易是不是真實的，不看動產是否已經交付，也不看買賣合同是否有效，而是看雙方的意思表示是否真實。

意思表示是當事人向外部表眀自己意思的行為，意思內容是意欲與某人發生一定的私法上的權利義務關系。

意思表示由兩個要素組成：

第一個要素是效果意思，意欲與他人發生一定的私法意義上的權利、義務關系的意思。

第二個要素是表示行為，將效果意思表示出來的行為。

在法律行為中，當事人有兩個效果意思：

第一個效果意思是當事人內心的效果意思，這是當事人內心的真實想法。

第二個效果意思是當事人表示行為體現岀來的效果意思，這是傳達給相對方的效果意思。

如果當事人內心的效果意思與表示行為體現出來的效果意思一致，雙方就沒有什么爭議。如果兩者不一致，就可能產生爭議了。

當事人肯定希望是以其內心的效果意思為準，相對方肯定希望以當事人表示行為體現出來的效果意思為準，那究竟以那個效果意思為準呢？

民法理論認為，原則上應以當事人表示行為體現出來的效果意思為準，對于當事人內心的效果意思，在所不問；除非當事人提供證據證明相對方知道自己內心的效果意思。

B公司與賣方簽訂買賣合同，進行交易的時候，B公司內心的效果意思是要票不要貨，表示行為體現出來的效果意思是要票又要貨。這種行為，在民法稱為意思表示不一致。

如果賣方不知道B公司內心的效果意思，那B公司的行為叫做真意保留，應該以B公司的表示行為體現出來的效果意思為準。也就是說，應該認為賣方是銷售貨物給B公司

如果賣方知道B公司內心的效果意思，即知道A公司與B公司之間的約定，那B公司與賣方的行為，在民法上稱為通謀虛偽表示，應該以B公司內心的效果意思為準。也就是說，應該認為賣方實際上是銷售貨物給A公司。

五、賣方是否知情，決定了A公司、B公司、賣方之間的行為的性質。

如果賣方知情，A公司、B公司、在不考慮其他情節的情況下，賣方涉嫌構成共同犯罪，B公司是讓他人為自己虛開，賣方是為他人虛開，A公司可能是介紹虛開，也可能是與B公司一起構成讓他人為自己虛開，也可能是與賣方一起構成為他人虛開。

如果賣方不知情，其實就存在兩個買賣關系：

第一個買賣關系發生在B公司與賣方之間，合法合規，沒有任何問題。

第二個買賣關系發生在B公司與A公司之間，B公司銷售貨物不開票，是一種逃稅行為。

一般來說，A公司之所以不要發貨，很可能是終端消費者，拿到發票后也不可以抵扣。賣方直接銷售給A公司（假設貨款100萬，增值稅款13萬），那么A公司支付給賣方的增值稅款，將由賣方繳納給國家，國家將確確實實征收到13萬元增值稅款。

現在貨物賣給B公司，發票也是開給B公司，再由B公司賣給A公司，如果B公司賣給A公司時開票的話，也沒有什么問題。

現在是B公司不開發票，導致增值稅鏈條斷了，從而變成B公司拿到發票后可以抵扣，國家又不能夠從A公司那里征收到增值稅款。

由此可知，賣方與B公司存在真實交易的，增值稅款也是流失了，但是這種流失不是通過＂虛開＂的方式導致的，而是通過＂不開票＂的方式導致的。

根據罪刑法定原則，虛開增值稅專用發票罪的客觀構成要件是可能導致增值稅款流失的虛開行為，既然不是虛開行為，那怕存在相應的社會危害性，也不能認定虛開增值稅專用發票罪。

事實上，這是銷售不開票的行為是一種逃稅行為，在符合其他條件的情況下，可能構成逃稅罪。

六、觀點總結

第一，票貨分離，油票分離，可能是虛開，也可能是逃稅，關鍵在于第一手的賣方是否知情。

第二，第一手賣方不知情，就是真意保留，存在真實交易，不構成虛開增值稅專用發票罪；知情，就是通謀虛偽表示，可能構成該罪。

第三，無論第一手賣方是否知情，增值稅款都涉嫌流失。知情，就涉嫌通過虛開導致流失，不知情，就涉嫌通過逃稅導流失。流失的原因不一樣，或者說導致流失的手段不一樣，所以行為的性質就不一樣。