本文作者：蘭迪深圳律師事務(wù)所主任、海關(guān)案件律師、商品歸類爭(zhēng)議解決律師孫國(guó)東。

案例1，某外貿(mào)企業(yè)于2016年5月13日向海關(guān)以一般貿(mào)易方式申報(bào)進(jìn)口液晶顯示器20寸，帶有D-SUB接口，申報(bào)商品編碼為85285110（關(guān)稅稅率為0%，增值稅率為17%）。經(jīng)海關(guān)查驗(yàn)及歸類審核，該商品主要用于醫(yī)療設(shè)備中的顯示檢查圖像的高分辨率顯示器，帶有HDMI接口，應(yīng)當(dāng)歸入85285910（關(guān)稅稅率30%，增值稅率為17%）。企業(yè)申報(bào)錯(cuò)誤，予以補(bǔ)稅處理。

案例2，某潤(rùn)滑油加工企業(yè)于2020年8月5日向海關(guān)以一般貿(mào)易方式申報(bào)進(jìn)口潤(rùn)滑油（申報(bào)成分含量均為：合成油77.99%、礦物油10%、添加劑12%），申報(bào)商品編號(hào)3403190000（關(guān)稅稅率8%，增值稅稅率13%），申報(bào)總價(jià)：CIF154470美元。經(jīng)查，貨物共計(jì)103900升，總價(jià)共計(jì)CIF140484美元，礦物油成分含量均大于70%，應(yīng)當(dāng)歸入商品編號(hào)：2710199100（關(guān)稅稅率6%，消費(fèi)稅1.52元/升，增值稅稅率13%）。企業(yè)申報(bào)不實(shí)，海關(guān)予以行政處罰。

案例3，某電汽傳送公司于2015年8月至2017年6月間以一般貿(mào)易形式向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口穩(wěn)壓電源，商品編碼8504401990（關(guān)稅稅率0%）。經(jīng)海關(guān)稽查發(fā)現(xiàn)，該公司申報(bào)進(jìn)口的“穩(wěn)壓電源”實(shí)際只能用于變頻器上，且功能不僅僅是穩(wěn)壓，還具有變頻的功能，應(yīng)當(dāng)歸入8504409990“其他未列名靜止式變流器”（關(guān)稅稅率10%）。企業(yè)因偽報(bào)品名、稅號(hào)逃避海關(guān)監(jiān)管、偷逃應(yīng)繳稅款，被追究刑事責(zé)任。

資深海關(guān)案件律師、走私犯罪辯護(hù)律師孫國(guó)東將對(duì)以上三個(gè)案例將逐一評(píng)判，分析商品歸類錯(cuò)誤在何時(shí)不違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定？何時(shí)會(huì)構(gòu)成犯罪入刑？

一、申報(bào)錯(cuò)誤屬于工作差錯(cuò)，不構(gòu)成違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定

案例1某外貿(mào)企業(yè)是第一次進(jìn)口該液晶顯示器，其關(guān)務(wù)人員及管理人員對(duì)于海關(guān)商品歸類不了解，誤以為申報(bào)進(jìn)口液晶顯示器雖然用于醫(yī)療設(shè)備中的顯示，但是也可用于計(jì)算機(jī)，因而可以歸入其申報(bào)屬于囿于對(duì)于產(chǎn)品知識(shí)有限、明顯認(rèn)知錯(cuò)誤，明顯不具有過錯(cuò)。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政處罰法》第三十三條第二款，“當(dāng)事人有證據(jù)足以證明沒有主觀過錯(cuò)的，不予行政處罰。法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”在此案例1中，涉案企業(yè)積極舉證“沒有主觀過錯(cuò)”，說(shuō)明企業(yè)首次進(jìn)口該類產(chǎn)品，對(duì)于商品歸類認(rèn)識(shí)不到位，對(duì)產(chǎn)品的認(rèn)知、產(chǎn)品的實(shí)際功能與作用以及對(duì)稅則的理解有偏差等，因而，海關(guān)作為一般的歸類錯(cuò)誤處理，予以補(bǔ)稅，不作行政處罰。

根據(jù)海關(guān)總署2012年第2號(hào)行政解釋，“當(dāng)事人向海關(guān)申報(bào)的進(jìn)出口貨物稅則號(hào)列與應(yīng)當(dāng)申報(bào)的稅則號(hào)列不符，該進(jìn)出口貨物不屬于上述應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為稅則號(hào)列申報(bào)不實(shí)的商品歸類事項(xiàng)，且具有下列情形之一的，則當(dāng)事人的申報(bào)行為不構(gòu)成稅則號(hào)列申報(bào)不實(shí)的違規(guī)行為，海關(guān)不予行政處罰，予以修改報(bào)關(guān)單或者補(bǔ)征稅款進(jìn)行糾正:

(一)當(dāng)事人依據(jù)海關(guān)預(yù)歸類決定向海關(guān)申報(bào)，但海關(guān)預(yù)歸類決定內(nèi)容存在錯(cuò)誤導(dǎo)致申報(bào)錯(cuò)誤的;

(二)海關(guān)對(duì)當(dāng)事人申報(bào)的稅則號(hào)列曾進(jìn)行過實(shí)質(zhì)性歸類審核，進(jìn)出口貨物已通關(guān)放行，海關(guān)在事后審核認(rèn)定或者當(dāng)事人就同樣貨物再次申報(bào)過程中又認(rèn)為其歸類錯(cuò)誤的;實(shí)質(zhì)性歸類審核包括化驗(yàn)檢測(cè)商品成份且未對(duì)歸類認(rèn)定提出疑義、查驗(yàn)核對(duì)歸類、補(bǔ)充申報(bào)歸類事項(xiàng)或修改報(bào)關(guān)單歸類事項(xiàng)等形式;

(三)當(dāng)事人進(jìn)出口貨物的歸類屬于海關(guān)商品歸類疑難問題，經(jīng)總署歸類職能部門審核已提交協(xié)調(diào)制度商品歸類技術(shù)委員會(huì)研究決定的。”

以上行政解釋只是解決了部分“沒有主觀過錯(cuò)”責(zé)任問題，在實(shí)踐中還存在大量的看似違法，但是并不構(gòu)成申報(bào)不實(shí)違規(guī)，并不應(yīng)當(dāng)做行政處罰或應(yīng)當(dāng)免予行政處罰的情形。根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政處罰法》第三十三條第一款，“違法行為輕微并及時(shí)改正，沒有造成危害后果的，不予行政處罰。初次違法且危害后果輕微并及時(shí)改正的，可以不予行政處罰。”這就需要作為執(zhí)法機(jī)關(guān)的海關(guān)嚴(yán)格按照法律規(guī)定的“行政處罰遵循公正、公開的原則”來(lái)處理涉行政處罰的案例，尤其對(duì)于商品歸類這樣的專業(yè)性非常強(qiáng)的事項(xiàng)，在認(rèn)定違法與行政處罰上理應(yīng)更加謹(jǐn)慎與謙抑。

二、申報(bào)錯(cuò)誤申報(bào)不實(shí)，構(gòu)成違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定行為

案例2某潤(rùn)滑油加工企業(yè)，在進(jìn)口申報(bào)時(shí)將進(jìn)口潤(rùn)滑油中的成分礦物油比例報(bào)錯(cuò)（由70%報(bào)成10%），這一錯(cuò)誤的申報(bào)直接導(dǎo)致了稅號(hào)的改變（將2710199100報(bào)成3403190000），稅率也由關(guān)稅稅率6%、消費(fèi)稅1.52元/升變成了關(guān)稅稅率8%、無(wú)消費(fèi)稅。

按違反海關(guān)法行為三分法，違反傳統(tǒng)海關(guān)法的行為包括走私行為、違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定行為、進(jìn)出口侵犯知識(shí)產(chǎn)權(quán)貨物行為。根據(jù)《中華人民共和國(guó)海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《海關(guān)處罰條例》），凡違反海關(guān)法及其他有關(guān)法律、行政法規(guī)和規(guī)章但不構(gòu)成走私行為的，是違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定的行為。因此，判斷違反海關(guān)監(jiān)管行為是基于：違反海關(guān)規(guī)定，但排除走私行為、進(jìn)出口侵犯知識(shí)產(chǎn)權(quán)貨物行為。

在本案例2中，當(dāng)事人的行為違反了海關(guān)監(jiān)管規(guī)定，應(yīng)當(dāng)予以行政處罰：

（一）未履行如實(shí)申報(bào)之義務(wù)

《商品歸類管理規(guī)定》規(guī)定企業(yè)的義務(wù)是“如實(shí)、準(zhǔn)確申報(bào)其進(jìn)出口貨物的商品名稱、規(guī)格型號(hào)等事項(xiàng)”，而成分、含量是潤(rùn)滑油產(chǎn)品歸類規(guī)范申報(bào)的要素，也是構(gòu)成該類產(chǎn)品商品歸類的重要內(nèi)容，而當(dāng)事人沒有進(jìn)行如實(shí)、準(zhǔn)確進(jìn)行申報(bào)，由此導(dǎo)致了潤(rùn)滑油產(chǎn)品的稅號(hào)改變，必然引起適用稅率的改變。由于企業(yè)未履行如實(shí)申報(bào)之義務(wù)，導(dǎo)致了少交稅款，當(dāng)事人理應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

（二）有明顯的過錯(cuò)

當(dāng)事人沒有對(duì)進(jìn)口產(chǎn)品的成分作充分了解，全面掌握進(jìn)口產(chǎn)品的信息，并在此基礎(chǔ)上，按海關(guān)申報(bào)規(guī)范的要求進(jìn)行申報(bào)。當(dāng)事人沒有向海關(guān)如實(shí)申報(bào)是由于其過錯(cuò)造成的。《海關(guān)處罰條例》雖沒有過錯(cuò)一說(shuō)，從字里行間看出的是不論過錯(cuò)，但是在認(rèn)定違規(guī)行為時(shí)，必然要考慮過錯(cuò)這一法定原則。

三、申報(bào)錯(cuò)誤逃避海關(guān)監(jiān)管，構(gòu)成走私行為

案例3某電汽傳送公司的申報(bào)錯(cuò)誤行為已不僅僅是一般違法了，對(duì)照《海關(guān)法》第八十二條規(guī)定，已符合走私行為構(gòu)成條件，分析如下：

（一）當(dāng)事人實(shí)施了逃避海關(guān)監(jiān)管之行為

從《海關(guān)法》《海關(guān)處罰條例》規(guī)定的逃避海關(guān)監(jiān)管行為來(lái)看，“經(jīng)過設(shè)立海關(guān)的地點(diǎn)，以藏匿、偽裝、瞞報(bào)、偽報(bào)或者其他方式逃避海關(guān)監(jiān)管，運(yùn)輸、攜帶、郵寄國(guó)家禁止或者限制進(jìn)出境的貨物、物品或者依法應(yīng)當(dāng)繳納稅款的貨物、物品進(jìn)出境”是逃避海關(guān)監(jiān)管的形式。案例中的當(dāng)事人實(shí)施的是偽報(bào)（偽報(bào)品名、偽報(bào)商品編碼）的行為方式。偽報(bào)是法律、法規(guī)對(duì)逃避海關(guān)監(jiān)管行為賦予的外在表現(xiàn)形式，其實(shí)質(zhì)內(nèi)涵是要靠具體的行為實(shí)現(xiàn)出來(lái)。案例3當(dāng)事人的具體行為是，進(jìn)口產(chǎn)品有原始的交易單據(jù)、商品說(shuō)明、提單信息等，對(duì)商品信息有充分、完整的記載和描述，而當(dāng)事人為了少交稅款，在進(jìn)口申報(bào)時(shí)予以隱瞞，將修改后的商品信息體現(xiàn)在報(bào)關(guān)單及隨附單證上，因而，其實(shí)施了逃避海關(guān)監(jiān)管之行為。

（二）當(dāng)事人實(shí)施的行為產(chǎn)生了偷逃應(yīng)繳稅款之后果

偷逃應(yīng)繳稅款是涉稅走私行為的構(gòu)成條件之一。從《海關(guān)法》《海關(guān)處罰條例》規(guī)定的來(lái)看，有偷逃稅款的后果才能構(gòu)成走私行為。案例3當(dāng)事人是從事電汽傳送的企業(yè)，對(duì)于電子產(chǎn)品非常熟悉，對(duì)于“穩(wěn)壓電源”“變頻器”不同的結(jié)構(gòu)、運(yùn)作原理及功能用途非常了解，為了少交稅款制作了與“穩(wěn)壓電源”相匹配的報(bào)關(guān)單證，將“變頻器”申報(bào)成稅率低的品名、稅號(hào)，導(dǎo)致少交稅款共2000余萬(wàn)元。在逃避海關(guān)監(jiān)管行為下的少交稅款，即偷逃稅款。當(dāng)事人實(shí)施的行為產(chǎn)生了偷逃應(yīng)繳稅款之后果。

（三）當(dāng)事人承擔(dān)責(zé)任形式是故意

當(dāng)事人實(shí)施了逃避海關(guān)監(jiān)管之行為，產(chǎn)生了偷逃應(yīng)繳稅款之后果，這樣的行為與后果具有因果關(guān)系，并且都是其主觀追求的結(jié)果。因此，當(dāng)事人具備主觀故意之責(zé)任形式。這與案例2的情形明顯不同。在達(dá)到法律規(guī)定的刑事責(zé)任起點(diǎn)（單位行為偷逃稅款20萬(wàn)元以上）的條件下，可能追究刑事責(zé)任，否則將被行政處罰。

四、結(jié)束語(yǔ)

商品歸類就是依法確定進(jìn)出口貨物商品編碼的行為。商品編碼又稱為稅則號(hào)列、商品編號(hào)、HS編碼。對(duì)進(jìn)出口貨物進(jìn)行商品歸類是進(jìn)出口企業(yè)的義務(wù)，海關(guān)負(fù)有審核、重新確定的權(quán)力和職責(zé)。

進(jìn)出口貨物商品歸類具有高度的專業(yè)性，但是，其疑難與復(fù)雜只是就部分產(chǎn)品而言，如混合物、化工品、新型電子產(chǎn)品等，而對(duì)于多數(shù)產(chǎn)品來(lái)說(shuō)，《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則》《進(jìn)出口稅則商品及品目注釋》《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則本國(guó)子目注釋》以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類的行政裁定、商品歸類決定的規(guī)定等有明文的規(guī)定，企業(yè)按照規(guī)定如實(shí)申報(bào)即可。所以，在商品歸類爭(zhēng)議方面，如實(shí)申報(bào)才是萬(wàn)能鑰匙，是企業(yè)進(jìn)出口合規(guī)的基本要求。在如實(shí)申報(bào)的情況下，即便是申報(bào)錯(cuò)誤也不致有重大后果；也只有如實(shí)申報(bào)，才能與走私行為、甚至違規(guī)行為劃清界線。