銷售不開票，開票加稅點(diǎn)，構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪嗎？

賣貨不要票是現(xiàn)實(shí)需要，一種客觀存在。買方為了降低成本，買貨不要票，但在后期需要發(fā)票時(shí)，再聯(lián)系賣家開票，此時(shí)賣家會(huì)加收一定的稅點(diǎn)。此種模式是否構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪？

虛開指的是交易主體、交易內(nèi)容等與實(shí)際不相符的開票行為。從交易主體一致性角度審查，交易主體是一致的，從交易內(nèi)容上看也是一致的，此種情況下通過(guò)加收稅點(diǎn)模式的開票活動(dòng)，只要賣方如實(shí)申報(bào)繳稅，買方自然有權(quán)抵扣稅款。當(dāng)然不會(huì)造成稅款損失，而且雙方本存在真實(shí)交易，自然也沒(méi)有騙稅目的，不會(huì)造成稅款損失，不構(gòu)成虛開專票罪。而反觀不開票行為才可能出現(xiàn)走私賬等而逃稅的嫌疑。

但是，你有沒(méi)有關(guān)注到一個(gè)細(xì)節(jié)，就是在開票時(shí)往往會(huì)發(fā)生資金回流的問(wèn)題。有時(shí)付款和開票時(shí)間間隔較長(zhǎng)，為使開票流程形式上合法，交易雙方可能要重新過(guò)賬，然后再扣除約定的稅點(diǎn)后將資金回流至買方控制賬戶，形式上看確實(shí)符合資金回流的虛開專票罪。

此類案件案發(fā)與交易時(shí)間間隔也較長(zhǎng)，有的達(dá)5年之久，甚至有更長(zhǎng)的，此時(shí)相應(yīng)的真實(shí)交易的證據(jù)往往難以找尋，處理起來(lái)就比較難。有人疑問(wèn)，這有什么難的，本來(lái)證明犯罪的責(zé)任就在公訴機(jī)關(guān)，我們不需要證明我們沒(méi)有虛開。道理對(duì)，但用錯(cuò)地方了。因?yàn)樵摲N虛開形式上確實(shí)符合資金回流，還扣除稅點(diǎn)的虛開模式。雖然被告人不承認(rèn)，但公訴機(jī)關(guān)通過(guò)客觀證據(jù)完全合理地推定你就是虛開了發(fā)票，沒(méi)有問(wèn)題。這種情況下，自然就需要我們駁倒該推定，還原案件事實(shí)。

推定雖基于客觀證據(jù)，但是允許合理反駁。你看，公訴機(jī)關(guān)其實(shí)已經(jīng)完成了舉證，對(duì)被告人而言，因?yàn)橛姓鎸?shí)的交易就需要以事實(shí)為依據(jù)進(jìn)行反駁，也就需要證據(jù)證明交易是真實(shí)存在的。道理清楚了，但是證明事實(shí)的證據(jù)因時(shí)間久遠(yuǎn)不易找到，有時(shí)候找到間接的證據(jù)但解釋起來(lái)又非常困難。比如通過(guò)個(gè)人賬戶支付貨款問(wèn)題，需要證明支付貨款者是采購(gòu)者（很多時(shí)候并非企業(yè)的控制人支付，都是使用他人的銀行卡支付），或者是采購(gòu)企業(yè)指示支付貨款的，但實(shí)際情況是很多人無(wú)法聯(lián)系、無(wú)法證明，等等。諸如此類。

此類問(wèn)題，放在以后有時(shí)間我們?cè)儆懻摗，F(xiàn)在只討論一個(gè)問(wèn)題，就是假如真實(shí)交易被證明了，收取稅點(diǎn)開票的行為性質(zhì)如何認(rèn)定？

第一關(guān)于是否屬于虛開的問(wèn)題。虛開專票罪要求具有騙稅目的，造成稅款損失。但是在沒(méi)有虛增交易數(shù)額的情況下開票，賣方如實(shí)申報(bào)納稅，買方自然也有權(quán)抵扣稅款，不屬于虛開。當(dāng)然如果有虛增數(shù)額的，虛增部分涉嫌虛開。

第二關(guān)于是否非法出售的問(wèn)題。這個(gè)問(wèn)題認(rèn)識(shí)不同，爭(zhēng)議較大。認(rèn)為將發(fā)票作為商品出售的觀點(diǎn)占主流（主要基于最高法法官在新司法解釋的理解適用中的意見），也有部分認(rèn)為存在真實(shí)交易的基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)認(rèn)為賣發(fā)票的行為。筆者同意后者，存在真實(shí)交易，只是支付貨款與開發(fā)票在時(shí)間上出現(xiàn)時(shí)間差而已，將該種行為與純屬為了牟利而買票的行為不作區(qū)分，是不合常理的，也不符合非法出售專票罪的本意，也當(dāng)然會(huì)導(dǎo)致罪刑失衡的結(jié)果。

如果不屬于賣票，為何稅點(diǎn)遠(yuǎn)低于法定稅率呢？這個(gè)問(wèn)題又是擺在被告人面前并需要被告人以事實(shí)為依據(jù)解釋清楚的問(wèn)題。首先被告人在銷售貨物時(shí)是否已經(jīng)加了部分稅點(diǎn)，由此出現(xiàn)在開票時(shí)自然以較低稅點(diǎn)開票的情況，或者存在合理讓利的情況，這些需要結(jié)合在案證據(jù)解釋說(shuō)明。還有一種情況就是有沒(méi)有可能牽扯出來(lái)其他的違法犯罪事實(shí)，比如被告人通過(guò)讓他人為自己虛開并抵扣的方式實(shí)際上降低了納稅成本，或者將其他富余票出售從而達(dá)到整體降低納稅成本的目的。

這些問(wèn)題值得重點(diǎn)關(guān)注，尤其是沒(méi)有合理解釋的情況下，辦案機(jī)關(guān)如果深究也是一個(gè)非常麻煩的問(wèn)題。

第三關(guān)于是否逃稅的問(wèn)題。如果走私賬不開票，逃稅目的太明顯。但開了票又申報(bào)繳納，采購(gòu)方也沒(méi)有虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額，均不存在逃稅風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然虛增數(shù)額而虛抵進(jìn)項(xiàng)的另論。

開票稅點(diǎn)是否屬于違法所得被追繳？刑法第六十四條規(guī)定，“犯罪分子違法所得的一切財(cái)物，應(yīng)當(dāng)予以追繳或者責(zé)令退賠”。根據(jù)刑法規(guī)定，追繳違法所得的前提是構(gòu)成犯罪，如果被告人被認(rèn)定為非法出售專票罪，毫無(wú)疑問(wèn)會(huì)被追繳。但如果不作犯罪處理的，從刑法角度來(lái)看沒(méi)有追繳的依據(jù)。

第四關(guān)于共犯認(rèn)定的問(wèn)題。如果開票按照虛開定罪，受票方是否也以此罪認(rèn)定？根據(jù)規(guī)定當(dāng)然會(huì)如此處理。但實(shí)踐中往往會(huì)只處理被發(fā)現(xiàn)的一方，比如稅務(wù)調(diào)查時(shí)發(fā)現(xiàn)開票方異常，或者受票方虛抵等問(wèn)題的，往往處理被主動(dòng)發(fā)現(xiàn)的一方。理論上講二者確實(shí)屬于共犯，但是共犯認(rèn)定又有特別情況，比如受票方接受虛增數(shù)額的發(fā)票，用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，顯然屬于逃稅的問(wèn)題，如果開票方有此認(rèn)識(shí)而配合的，屬于逃稅共犯。而如果開票方?jīng)]有此種認(rèn)識(shí)，就是前面所述的，可能會(huì)以重罪即非法出售或者虛開定罪。

如上所述，開票方以非法出售定罪，受票方并非必然以非法購(gòu)買定罪，此類案件并不是如此對(duì)應(yīng)的，還是要審查行為人的主觀目的，發(fā)票用途等。比如開票方虛增數(shù)額開票給受票方，受票方為虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額的就是逃稅問(wèn)題，開票方有可能是非法出售，但受票方并不是非法購(gòu)買行為。

第五補(bǔ)票還是非法出售之爭(zhēng)。票貨一致自然屬于真實(shí)交易類型，后期開票也是補(bǔ)票行為，本不屬于違法犯罪活動(dòng)。如果開票方不開票屬于逃稅行為。補(bǔ)票與非法出售之間的區(qū)別在于是否將發(fā)票當(dāng)成商品出售，為非法獲利即收稅點(diǎn)方式自然涉及非法出售的討論。對(duì)開票方而言，開票自然會(huì)有納稅成本（雖然按照規(guī)定，開票與否都應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅，但是實(shí)踐中操作卻非如此），收取稅點(diǎn)和合理讓利等行為是稅點(diǎn)低于法定稅率的合理解釋。若交易真實(shí)，“先貨后票”就是補(bǔ)票行為，不屬于犯罪行為。但若通過(guò)讓他人為自己開票抵扣而降低納稅成本，收取稅點(diǎn)就可能被認(rèn)定為非法牟利的非法出售專票罪。當(dāng)然除此之外，也要在整案中著重考慮上文所述的“讓他人為自己虛開”的虛開專票罪，避免發(fā)生出此罪入彼罪的結(jié)果。