北京涉稅犯罪案辯護(hù)律師：犯罪目的才是定性的關(guān)鍵

主客觀相一致是定罪處罰的核心原則，不知者不罪講的就是這個(gè)意思。比如某個(gè)行為致使某人死亡的結(jié)果，如果基于正當(dāng)防衛(wèi)的，不構(gòu)罪；而基于故意殺人目的的，構(gòu)成故意殺人罪；基于故意傷害目的，可能構(gòu)成故意傷害罪，致人死亡屬于加重處罰情節(jié)；因過(guò)失導(dǎo)致他人死亡的，可能涉嫌過(guò)失致人死亡罪。由此可見(jiàn)，主觀目的在案件中至關(guān)重要的作用，直接影響此罪與彼罪，量刑幅度，有的還決定犯罪與否的結(jié)果。

對(duì)犯罪目的的認(rèn)定，在其他犯罪案件同樣重要，比如下文所說(shuō)的涉稅犯罪案件。

一、查明犯罪目的的重要性

在涉稅犯罪案件中，犯罪目的的查明尤為關(guān)鍵。若行為人具有騙稅目的虛開(kāi)（包括開(kāi)票和受票）增值稅專用發(fā)票，可能構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪（為便于表述，簡(jiǎn)稱為“虛開(kāi)專票罪”）；如果為逃稅目的而受票的，構(gòu)成逃稅罪；如果為了虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等目的受票的，可能按照非法購(gòu)買專票罪處理；如果為了騙取出口退稅而虛開(kāi)的，則涉嫌騙取出口退稅罪。總之，犯罪目的的查明非常關(guān)鍵，直接涉及罪與非罪、重罪與輕罪的認(rèn)定，進(jìn)而直接影響刑罰。

在虛開(kāi)發(fā)票類案件中，筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)區(qū)分開(kāi)票與受票身份并結(jié)合具體案件事實(shí)認(rèn)定罪名，即將開(kāi)票和受票區(qū)分開(kāi)來(lái)。比如受票企業(yè)接收增值稅專用發(fā)票的，不能徑行以涉嫌屬于“讓他人為自己虛開(kāi)”的情形朝著虛開(kāi)的方向偵查，而是首先審查其受票目的，如果為了虛抵進(jìn)項(xiàng)稅款，則應(yīng)考慮是否屬于采取“欺騙、隱瞞手段”的逃稅行為，根據(jù)其犯罪目的和社會(huì)危害定罪處罰。結(jié)合其犯罪目的認(rèn)定，只有如此處理才是罪刑法定，才能罰當(dāng)其罪，避免罪刑失衡。

發(fā)票是交易過(guò)程中的流轉(zhuǎn)憑證，有開(kāi)票必然有受票，接收發(fā)票自然也會(huì)有開(kāi)票行為，各犯罪行為之間存在千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，且不可分割。此種情況下就需要先確定主行為，并對(duì)主行為性質(zhì)進(jìn)行審查，然后再根據(jù)犯意聯(lián)絡(luò)等認(rèn)定是否屬于共同犯罪。比如在虛開(kāi)專票的情況下，開(kāi)票企業(yè)開(kāi)票給受票企業(yè)，受票企業(yè)為了虛抵進(jìn)項(xiàng)，根據(jù)發(fā)票用途應(yīng)先單獨(dú)審查受票企業(yè)目的。同時(shí)審查開(kāi)票與受票企業(yè)之間的犯意聯(lián)絡(luò)問(wèn)題。道理非常簡(jiǎn)單，因?yàn)樘撻_(kāi)專票罪要求審查騙稅目的，對(duì)于開(kāi)票企業(yè)而言，其開(kāi)票但不用票，所以是否具有騙稅目的不能單獨(dú)審查，單獨(dú)審查也難以查明。因此，就需要通過(guò)審查受票企業(yè)的行為來(lái)審查犯罪目的。

當(dāng)然，如果開(kāi)票企業(yè)屬于暴力虛開(kāi)型公司，即通過(guò)網(wǎng)絡(luò)肆意對(duì)外開(kāi)票，來(lái)者不拒的，可能要單獨(dú)審查是否存在“明知自己的行為會(huì)發(fā)生危害社會(huì)的結(jié)果，并且放任這種結(jié)果發(fā)生”的間接故意情形，如果屬于則可以虛開(kāi)專票罪入罪，無(wú)可厚非。但是除了上述情形之外，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受票企業(yè)行為目的，進(jìn)而審查犯意聯(lián)絡(luò)等事實(shí)，結(jié)合在案事實(shí)綜合認(rèn)定開(kāi)票企業(yè)的行為性質(zhì)。

基于該種認(rèn)識(shí)，可以有效地解決煉化企業(yè)“變票”“過(guò)票”的相關(guān)行為。煉化企業(yè)往往為了逃避消費(fèi)稅而讓貿(mào)易公司為其開(kāi)具專票，對(duì)于貿(mào)易公司而言，因?yàn)榉浅Ａ私鉄捇髽I(yè)的目的，是典型的共犯。因?yàn)闊捇髽I(yè)的起意，其又作為最大獲利主體，所以其行為性質(zhì)應(yīng)當(dāng)為首先被審查認(rèn)定，在查明其逃避消費(fèi)稅的事實(shí)的基礎(chǔ)上認(rèn)定各參與主體的行為性質(zhì)。如果切割各行為的關(guān)聯(lián)關(guān)系直接將貿(mào)易公司認(rèn)定為虛開(kāi)專票罪，并不適當(dāng)。

在以往的司法實(shí)踐中，貿(mào)易公司往往以虛開(kāi)專票罪定罪，煉化企業(yè)以逃稅罪處罰，此種認(rèn)定背離罪責(zé)刑相適應(yīng)原則，導(dǎo)致罪刑失衡。作為起意者、最大獲利者的煉化企業(yè)刑罰遠(yuǎn)低于貿(mào)易公司，違背社會(huì)普遍認(rèn)知，無(wú)法實(shí)現(xiàn)法律效果與社會(huì)效果的統(tǒng)一，導(dǎo)致司法公信力被質(zhì)疑，也不符合罪刑法定原則。

在《最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》（法釋〔2024〕4號(hào)）頒布之前，存在全案以虛開(kāi)專票罪定罪的情形，浙江省臺(tái)州市中級(jí)人民法院（2019）浙10刑終937號(hào)刑事裁定書(shū)就以虛開(kāi)專票罪定罪對(duì)全案被告人定罪處罰。此種案例在新司法解釋頒布之前是常見(jiàn)的處理方式，但是新解釋之后，我們相信這種處理方式會(huì)逐步改變。

犯罪目的直接關(guān)乎罪與非罪、此罪與彼罪，進(jìn)而影響刑罰的適用，所以辯護(hù)時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)審查和強(qiáng)調(diào)犯罪目的的作用，無(wú)論是無(wú)罪結(jié)論還是輕罪結(jié)論，都是有利于被告人的結(jié)果，也符合罪刑平衡、罰當(dāng)其罪原則，務(wù)必重視。

二、資金回流必然推出虛開(kāi)專票罪的結(jié)論嗎

虛開(kāi)專票罪往往伴隨著資金回流，行為方式各式各樣。進(jìn)一步講，資金通過(guò)流轉(zhuǎn)之后再次回到資金方或其指定、控制的賬戶，由此可見(jiàn)資金流轉(zhuǎn)只是犯罪的某一環(huán)節(jié)。

在虛開(kāi)專票的情況下，因?yàn)椴淮嬖谡鎸?shí)交易，自然就不需要實(shí)際支付資金。但是為了獲得標(biāo)的物——發(fā)票，必然需要從形式上完善，于是就出現(xiàn)了資金先支付、再回流的情況。司法實(shí)踐中，資金回流屬于推定為具有騙稅目的，屬于虛開(kāi)專票罪的核心事實(shí)。但問(wèn)題是，只要有資金回流必然就是虛開(kāi)專票罪嗎？

當(dāng)然不能輕易得出此結(jié)論。如前所述，是否具有騙稅目的才是虛開(kāi)專票罪的認(rèn)定核心，資金回流不能必然得出騙稅目的，因此不能簡(jiǎn)單地將資金回流與虛開(kāi)專票罪等同。

騙稅目的是新司法解釋明確規(guī)定的認(rèn)定虛開(kāi)專票罪的核心要件，統(tǒng)一了定罪條件，但是在新解釋之前，往往將資金回流與虛開(kāi)專票罪劃等號(hào)，在當(dāng)時(shí)已經(jīng)是普遍存在的現(xiàn)象。但是資金回流獲得的專票如果不是為了騙稅，就不能以虛開(kāi)專票罪定罪，比如新解釋規(guī)定的沒(méi)有騙稅目的的虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等行為，也同樣會(huì)為了取得專票而資金回流。

三、重新審查特定交易下的行為性質(zhì)

甲企業(yè)支付工程款等費(fèi)用后沒(méi)有要發(fā)票，即沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)票，為了抵扣進(jìn)項(xiàng)少繳稅就尋求第三方為自己開(kāi)票。后發(fā)現(xiàn)散戶貨運(yùn)汽車購(gòu)油不需要發(fā)票，于是就設(shè)置了散戶要油其要票的模式。具體來(lái)講就是散戶以甲企業(yè)的名義購(gòu)油，甲企業(yè)得票散戶得油。

這種交易模式民法并不限制，而一旦涉及發(fā)票就需要上升到稅務(wù)監(jiān)管和刑法層面思考，這也是法秩序統(tǒng)一原理的體現(xiàn)。本質(zhì)而言，甲企業(yè)的目的不是為了騙稅而是為了少繳稅款，采取的方式就是接收進(jìn)項(xiàng)發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。本質(zhì)上屬于虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額的問(wèn)題，屬于刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“欺騙、隱瞞手段”的情形，在此種情況下，按照逃稅罪定罪符合罪刑法定原則。

對(duì)于散戶貨車司機(jī)而言，明知對(duì)方逃稅而為之，屬于逃稅共犯。或者因其主觀惡性小，犯罪情節(jié)輕微，也可以考慮不予起訴。這樣處理也可以達(dá)到有效打擊犯罪和威懾犯罪的目的，也是法律效果與社會(huì)效果統(tǒng)一的體現(xiàn)。仔細(xì)想想，甲企業(yè)起意并設(shè)置此種模式，貨車司機(jī)僅作為其中的一環(huán)，單獨(dú)以虛開(kāi)發(fā)票罪或者非法出售專票罪等論處，顯然不當(dāng)，量刑過(guò)重。犯罪活動(dòng)中的一環(huán)自然應(yīng)被整體犯罪所吸收，而不能重于整體犯罪活動(dòng)，這也是最樸素的認(rèn)識(shí)。

綜上所述，犯罪目的是犯罪認(rèn)定中的核心，是主客觀相一致原則的集中體現(xiàn)，辯護(hù)必須重視。新司法解釋頒布后，應(yīng)當(dāng)重新認(rèn)識(shí)和論證各種特殊交易模式，首先就應(yīng)當(dāng)立足于對(duì)犯罪目的的審查。