稅收滯納金是一種行政強制執行行為，是確保國家實現稅收收入的一種執行手段，其法律性質是一種執行罰，因此稅款滯納金不應當超過稅款本金。

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案件基本信息

1.裁判文書字號

四川省會理市人民法院（2024）川3402民初413號民事判決書

2.案由：破產債權確認糾紛

3.當事人

原告：國家稅務總局米易縣稅務局

被告：攀枝花市某某礦業有限公司

4.案例來源：北大法寶

基本案情

攀枝花市某某礦業有限公司（以下簡稱“某某礦業”）進入破產重整（實質合并重整）程序后，國家稅務總局米易縣稅務局（以下簡稱“米易稅務局”）向破產管理人申報債權，主張稅款本金16,380,114.99元及滯納金16,179,247.31元（合計29,334,702.08元）。管理人經兩輪復核后，最終將債權金額調整為29334702.08元，其中本金為16,380,114.99元，債權性質為稅款債權，滯納金調減為12954587.09元，債權性質為普通債權。未確認超過本金部分的滯納金2,345,716.11元。米易稅務局對此不服，提起破產債權確認之訴。

訴辯雙方主張

原告主張：

1. 依據《稅收征收管理法》第32條及《稅收征收管理法實施細則》第75條的規定，稅收滯納金按日加收萬分之五，無上限；

2. 征收稅款滯納金為稅收征管措施，不是行政強制執行措施；

3. 《稅收征管法》和《行政強制法》屬于同一位階，應稅收事項而言，《稅收征管法》（特別法）應優先于《行政強制法》（一般法）適用。

被告抗辯：

1. 依據《行政強制法》第45條，滯納金作為行政強制執行措施，不得超過稅款本金；

2. 滯納金系執行罰，在法律性質上屬于行政強制執行措施；

3．根據國稅總局政策法規司對《行政強制法》的解讀，稅收滯納金的金額問題應按照《行政強制法》的規定執行。

案件焦點

加收的滯納金能否超過滯納稅款的數額。

歷審法院裁判要旨

四川省會理市人民法院經審理后認為，根據《稅收征管法》第32條的規定，稅務機關可以對不按期繳納稅款的納稅人加收滯納金。按照《行政強制法》第2條第3款的規定，加處滯納金屬于行政強制法設定的行政強制執行方式之一。作為規范行政機關設定和實施行政強制的一般性程序法，對行政強制進行統一規范。稅務機關實施的行政強制行為，除法律明確規定有例外情形外，亦應當遵守行政強制法的規定。稅務機關加收滯納金的行為，符合行政強制法第45條的適用條件，應當遵守滯納金的數額不得超出金錢給付義務數額的限制性規定。稅務機關遵守該限制性規定，有利于在稅收征收管理和相對人利益保護之間形成均衡，有利于督促稅務機關積極履職，提高行政管理效率。判決駁回米易縣稅務局的訴訟請求。

學習與思考

一、稅收滯納金的法律性質是本案裁判的關鍵

本案中稅務機關依據《稅務行政復議規則》第14條第一項的規定，主張加收滯納金的行為系征稅行為，并主張應適用《稅收征收管理法》及其實施細則關于滯納金征收標準、征收期限的相關規定，主張滯納金無上限。但滯納金與稅有本質的不同。稅收是一種行政征收行為，是國家依法參與國民收入分配的一種特定分配方式，其直接產生于公共利益需要。而滯納金是行政強制執行行為，是確保國家實現稅收收入的一種執行手段，其以納稅主體不按期履行納稅義務為前提，[1]其法律性質是一種執行罰。因此，稅收滯納金應當受到《行政強制法》第45條的規制。

二、比例原則在本案裁判中的運用解析

通說認為，比例原則是法治國家的基本要求，是指公權力機關在實現法定目的時，所采取的手段必須與目的相稱，不得對公民權利造成過度限制。比例原則的核心目的在于平衡公共利益與個人權利之間的關系，主要包含三個子原則：1、合目的性原則，即手段應當有助于實現既定目的。2、必要性原則，在多種可行手段中，選擇對個人權利限制最小的方式。3、均衡性原則，手段產生的社會效益應大于對個人權利的損害。在本案裁決說理部分，審判法院認為，“限制滯納金的數額不超過本金，在促使義務人履行納稅義務的同時，避免給相對人造成過重的金錢義務負擔”，這種說理論證體現了合目的性原則及必要性原則（最小損害原則）。此外，“在稅收征收管理和相對人利益保護之間形成均衡，也有利于督促稅務機關積極履行職責……提高行政管理效率”，這些論證體現了均衡性原則和合目的性原則。

三、關于法律效力位階與法律適用沖突的問題

《稅收征收管理法》第32條規定了滯納金的征收標準和起始期限，但是未規定征收滯納金的截止期限。對于征收滯納金起止期限的完整規定體現在《稅收征收管理法實施細則》第75條，而《行政強制法》45條則明確限定滯納金不得超出本金。按照《立法法》第103條的規定，“特別法優先于一般法，特別法未作規定時適用一般法”，依據該原則，《行政強制法》作為一般法優先于《稅收征收管理法》（特別法）適用?！抖愂照魇展芾矸▽嵤┘殑t》在效力位階上屬于行政法規，低于《行政強制法》的效力位階，按照《立法法》第99條的規定，上位法優先于下位法適用。綜合上述兩點，稅收滯納金應受《行政強制法》第45條2款的限制，即不得超過本金。

注釋：

[1] 參見張峰振：《稅款滯納金的性質與法律適用——從一則稅款滯納金糾紛案談起》，載《河北法學》2025年1月第1期第100頁。

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