北京虛開增值稅專用發(fā)票罪辯護(hù)律師：票貨分離所涉罪名的認(rèn)定

票貨分離指的是受票主體和受貨主體不一致。比如甲企業(yè)掛靠乙企業(yè)經(jīng)營，名義上是乙企業(yè)對外簽署相應(yīng)的合同文件，支付相應(yīng)款項、接收發(fā)票，以及接收相應(yīng)貨物。但實際的經(jīng)營者為甲企業(yè)。在這種情況下，乙企業(yè)獲得發(fā)票，甲企業(yè)獲得貨物。同樣，在銷售貨物時，甲企業(yè)以乙企業(yè)名義對外開票，但貨物實際上由自己提供的，也會出現(xiàn)開票主體與提供貨物主體不一致的情況。質(zhì)言之，這都屬于廣義上的票貨分離。

發(fā)生這種現(xiàn)象，有時是一種商業(yè)安排，民事法律并不禁止，最高法在2015年就掛靠是否構(gòu)成虛開犯罪復(fù)函公安部經(jīng)濟犯罪偵查局，此種情況不應(yīng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。

實踐中的情況更復(fù)雜，各參與主體的目的、發(fā)票用途并不相同。就受票方而言，其可能是為了抵扣進(jìn)項，對外虛開，抑或為了虛增業(yè)績而讓他人為自己虛開。由此就出現(xiàn)了各種犯罪的可能，此類案件不能簡單地以前述掛靠規(guī)定為由排除犯罪。

任何案件事實都夾雜著主觀認(rèn)識，從形式上看，資金流、發(fā)票流和物流存在不一致的情形。但是不能僅以此認(rèn)定發(fā)票犯罪，而是應(yīng)當(dāng)審查發(fā)票用途、行為人目的綜合判斷。

一、從虛開到非法購買，審查的核心是主觀目的

主客觀相一致是刑法原則，即不能主觀歸罪，也不能客觀歸罪。涉稅犯罪侵犯的法益復(fù)雜，簡單講是稅收征管秩序、國家稅收安全。但是，具體犯罪構(gòu)成要件又有特殊性，發(fā)生罪名變更在此類案件中比較常見。

“裕某公司股東李某、陳某等人（均另案處理）為了獲取利益，商量采取油票分離的方式購買增值稅專用發(fā)票，被告人陳某章與李某商議，以裕某公司名義在某石油分公司購油，油款由陳某章聯(lián)系加油站、工地、油罐車司機等不需要發(fā)票的經(jīng)營者實際支付匯總后轉(zhuǎn)給李某，裕某公司補齊油款對應(yīng)的稅款再轉(zhuǎn)入某石油分公司對公賬戶。某石油分公司收到貨款后開具出對應(yīng)的增值稅專用發(fā)票，被告人陳某章安排被告人胡某將上述增值稅專用發(fā)票郵寄給裕某公司。裕某公司則出具委托書委托被告人陳某章、胡某掌握裕某公司的電子提油卡。被告人陳某章、胡某持電子提油卡將成品油從某石油分公司油庫提出，然后銷售給周邊不需要發(fā)票的小型加油站、工地、油罐車司機等。”本案中，檢察院指控罪名為虛開增值稅專用發(fā)票罪。

法院經(jīng)審理認(rèn)為，“被告人陳某章和裕某公司采取油票分離的方式從某石油分公司取得石油和增值稅專用發(fā)票，雙方各取所需，陳某章低價獲得石油，裕某公司支付稅額獲得發(fā)票，實質(zhì)上就是裕某公司與陳某章合謀從某石油分公司以合法方式非法獲得增值稅專用發(fā)票，是一種變相支付購買增值稅專用發(fā)票的對價，然后非法購買增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)當(dāng)以非法購買增值稅專用發(fā)票罪對被告人陳某章、胡某定罪處罰。”（見陳某章、胡某虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅案（湖南省溆浦縣人民法院(2023)湘1224刑初54號））

檢察院認(rèn)為裕某公司將取得的發(fā)票予以抵扣，由此認(rèn)定陳某章、胡某構(gòu)成虛開犯罪。但是裕某公司抵扣并不必然等同于陳某章、胡某抵扣，其與裕某公司是否具有虛開共同故意亦應(yīng)查明。法院審查認(rèn)為，在非法購買層面存在共謀，但在抵扣層面沒有共同故意，由此認(rèn)定陳某章、胡某構(gòu)成非法購買增值稅專用發(fā)票罪。

虛開增值稅專用發(fā)票罪要求具有騙稅目的和造成稅款損失的后果，反之不能以此罪論處。而非法購買并不考慮該要件，在不能證明存在騙稅目的和造成稅款損失情況下，行為人通過設(shè)置交易方式實現(xiàn)非法取得發(fā)票的目的，作非法購買處理。

二、共犯認(rèn)定須堅持主客觀相一致原則

發(fā)票是稅收征管的核心，在票貨分離案件中，各方主體的目的差異很大。目的不同，罪名不同。比如在利用富裕票開票的情況下，開票方涉嫌罪名為虛開和非法出售，但虛開要求具有騙稅目的，如開票方已經(jīng)申報并繳納稅款，其本無騙稅故意，不應(yīng)以虛開定罪。但若其明知受票方騙稅而開票的，就是虛開共犯。

當(dāng)然，根據(jù)最高法法官的意見，不構(gòu)成虛開但可能會被扣上非法出售的帽子（之前有過論述，詳見之前的文章）。

對于受票方而言，其犯罪目的更容易根據(jù)其用票情況推定，目的不同涉嫌罪名不同，包括虛開、非法購買以及逃稅罪。

當(dāng)然對于受票方而言，有兩個問題需要討論。第一支付的開票費覆蓋稅率的，因受票方支付的費用已經(jīng)覆蓋了稅率，主觀上可以推定其具有讓開票公司繳納稅費的意圖，有觀點認(rèn)為受票公司構(gòu)成非法購買更為合適。第二，若支付的開票費低于稅率的，實質(zhì)上就存在虛抵和騙稅的兩個結(jié)果，最高法法官在涉稅案件司法解釋的理解和適用中論述按照兩個罪名論處，即逃稅和虛開。

需要說明的是，受票方支付開票費取得了發(fā)票，但是開票方并未申報繳稅，受票方構(gòu)成虛開共犯嗎？主客觀相統(tǒng)一原則是辦理刑事案件的重要原則。開票方未繳納增值稅，但受票方并不知情，故即使開票方構(gòu)成虛開，并不能以共犯對受票方論處。

本文是辦案過程中的些許思考，如果有不妥之處，或者您有其他觀點之處，我們多交流溝通。特別說明的是，在個案中除了對模式和行為的探討之外，關(guān)鍵在于證據(jù)，有些案件即便行為人自己認(rèn)為有罪，證據(jù)可能無法達(dá)到指控的目的，比如關(guān)于犯罪數(shù)額等問題。

涉稅案件紛繁負(fù)復(fù)雜，定性爭議是關(guān)鍵，有些行為人對自己行為性質(zhì)認(rèn)識有偏差，進(jìn)而在筆錄中作出了對自己極其不利的供述，由此導(dǎo)致案件處理起來非常被動，所以遇到涉稅案件，建議咨詢專業(yè)律師。